Организация финансового анализа в учреждении здравоохранения

Комплексный анализ деятельности лечебно-профилактичес­ких учреждений:

1. включает в себя анализ производственно-хозяйствен­ной и финансовой деятельности и

2. является необходимым условием повышения эффективности деятельности.

Комплексный анализ деятельности не­обходим для :

1. установления конкурентных позиций организации,

2. выбора ею видов деятельности,

3. способов предоставления услуг, обеспечивающих спрос со стороны потребителей.

В условиях рыночной экономики особенно важно определять финансовую устойчивость организации .

Финансовая устойчивость организации определяет состояние финансовых ресурсов, при котором организация может свободно маневрировать денежными средствами , чтобы путем эффективного их использования:

1. обеспечить бесперебойный процесс производства и реализации товаров, услуг,

2. а также произвести затраты по рас­ширению и обновлению производственной базы.

Документально-информа­ционной основой анализа финансового состояния и хозяйственной деятельности организаций служат данные бухгалтерского учета (документы финансовой отчетности, баланс организации, учетные ведо­мости, оперативная документация).

Результатом финансового анализа является:

1. оценка текущего состояния орга­низации, ее имущества, активов и пассивов баланса, скорости оборота капи­тала, доходности используемых средств,

2. комплексная оценка хозяйственной, коммерческой деятельности, тенденций развития организации, которая служит, связующим звеном между выработкой управленческих решений и собственно производственной деятельностью.

Аудит – это углубленный финансово-хозяйственный анализ состояния и деятельности организаций, проводимый квалифицированными специалистами, как правило, независимых служб.

Аудит проводится:

1. чаще всего внешними аудиторами,

2. реже собственными, внутренними аудиторами организации.

Различные виды анализа хозяйственной деятельности и их результаты широко используются самыми разными заинтересованными лицами.

На рис. 1 представлены составные части анализа финансово-хозяйствен­ной деятельности организаций и круг их пользователей.

Рис. 1. Составные части анализа финансово-хозяйственной деятельности и направле­ния его использования

Обычно в хозяйственной деятельности различают виды учета:

1. финансовый учет и

2. управ­ленческий учет.

Финансовый учет базируется на учетной ин­формации, которая помимо использования ее внутри организации руко­водством, сообщается внешним пользователям.

Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обраба­тывается и передается для внутреннего использования руководством.

Сложив­шееся на практике разделение учета порождает деление анализа на:

1. внешний и

2. внутрихозяйственный анализ.

Внешний финансовый анализ может быть проведен заинтересованными лицами.

Основой такого анализа выступает в основном официальная финансо­вая отчетность организации, публикуемая в печати и представляемая заинтересованным лицам, государственным органам в виде бухгалтерского баланса.

Внутренний финансовый анализ необходим и проводится в интересах самой организации.

На его основе:

· осуществляется контроль за организационной и финансовой деятельностью,

· намечаются пути развития деятельности.

Исходя из разновидностей и целей анализа, можно выделить условно пользователей информации :

· внешних и

· внутренних.

К относят обычно пользователей с:

· прямыми и

· непрямыми финансовыми интересами .

К внешним пользователям информации с прямым финансовым интересом относятся:

1. инвесторы,

2. кредиторы,

3. поставщики,

4. покупатели и клиенты,

5. деловые партнеры организации.

На основе данных публичной финансовой отчетности они делают выводы о том:

· какова прибыльность и ликвидность организации,

· каковы ее финансовые перспективы в будущем,

· стоит ли в нее вкладывать средства,

· имеет ли организация деньги, чтобы выплачивать проценты и своевременно погашать долги.

Инвесторы оценивают потенциальную прибыльность организации, потому что от этого зависит величина вкладываемых в нее инвестиций и получаемого дохода.

Кредитор оценивает потенциальные возможности организации погашать займы, кредиты.

К внешним пользователям информации финансового анализа с непрямым финансовым интересом относятся:

1. государственные органы и внебюджетные фонды,

2. налоговые орга­ны,

3. инвестиционные институты,

4. товарные и фондовые биржи,

5. страховые орга­низации,

6. аудиторы и фирмы, осуществляющие внешний аудит.

Информация о финансовой деятельности медицинских организаций необхо­дима этой группе:

· для контроля за соблюдением обязательств перед государством,

· за правильностью уплаты налогов,

· для решения вопроса о налоговых льготах, о методах и способах приватизации и акционировании организаций.

Органы государственного регулирования на основе результатов анализа финансового состояния вырабатывают обобщенные синтетические оценки, позволяющие судить о положении не только одной или нескольких организаций, но и от­расли в целом.

Кроме того, к пользователям информации, имеющим непрямой финансовый интерес , относятся:

1. консультанты по финансовым во­просам,

2. юристы и юридические фирмы,

3. пресса и информационные агентства,

4. общественность.

К внутренним пользователям финансового анализа относится администрация (аппарат управления) организации. Это собственники и уп­равленческий персонал организации, которые несут ответственность за управ­ление деятельностью медицинской организации и достижение стоящих перед ней целей.

Успешная деятельность администрации во многом основывается на принимаемых управленческих решениях, вытекающих из финансового ана­лиза, дополняемого более общим экономическим анализом.

Актуальность контроля за финансово-хозяйственной деятельностью медицинских организаций обусловлена тем, что:

1. финансовые ресурсы можно быстро трансформировать в другие виды ресурсов (трудовые, материальные);

2. и это требует от руководителей здравоохранения повышения эффективности их использования.

Поэтому финансовый контроль является одной из важнейших функций:

1. государственных и муниципальных органов управления,

2. включая и органы управления здравоохранением.

При осуществлении финансового контроля проверяется :

1. соблюдение установленного нормативно-правовыми актами порядка финансовой деятельности,

2. экономическая обоснованность распределения и использования финансовых средств.

В зависимости от контролирующих органов финансовый контроль осуществляют :

1. законодательные органы государственной власти и местного самоуправ­ления;

2. контрольные органы исполнительной государственной власти и местного самоуправления;

3. ведомственные контрольные органы;

4. органы налоговой службы;

5. контрольные комиссии организаций;

6. аудиторские компании.

Формы и методы государственного и муниципального финансового контроля определены Бюджетным кодексом Российской Федерации .

Для осуществления финансового контроля законодательными органами Субъектов Федерации и муниципальных образований создаются собственные контрольные органы:

1. Счетная палата Российской Федерации,

2. контрольные палаты,

3. контрольные комиссии.

Они проверяют правильность использования бюджетных средств всех уровней исполнитель­ной власти и выносят оценку деятельности органов, исполняющих бюджеты.

При этом финансовый контроль, осуществляемый законодательными орга­нами для распорядителей и исполнителей бюджетов (Правительство Россий­ской Федерации, федеральные министерства и ведомства, органы исполни­тельной власти субъектов Федерации и муниципальных образований, в том числе органы управления здравоохранением всех уровней управления, учреж­дения) является обязательными.

Законодательные органы государственной власти и муниципальных обра­зований осуществляют следующие формы финансового контроля :

1. предварительный контроль - в ходе подготовки проектов бюджетов и их утверждения;

2. текущий контроль - в ходе рассмотрения вопросов исполнения бюджетов;

3. последующий контроль - в ходе рассмотрения и утверждения отчетов об исполнении бюджетов.

Финансовый контроль, осуществляемый органами государственной исполнительной власти и муниципальных образований осуществляют:

1. Министер­ство финансов Российской Федерации,

2. Федеральное казначейство,

3. финансо­вые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований,

4. распорядители бюджетных средств.

Федеральное казначейство осуществляет предварительный и текущий кон­троль за ведением операций с бюджетными средствами распорядителей и по­лучателей бюджетных средств (учреждений).

Министерство финансов Российской Федерации осуществляет финансовый контроль за использованием бюджетных средств распорядителями и получа­телями бюджетных средств.

Распорядители бюджетных средств(федеральные министерства и ведомства, в том числе Минздрав России) осуществляют финансовый контроль за использованием бюджетных средств в части обеспечения целевого (в соответ­ствии со сметой расходов) использования бюджетных средств в подведомствен­ных учреждениях, в том числе и учреждениях здравоохранения.

Финансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований осуществляют финансовый контроль за целевым использовани­ем бюджетных средств подведомственными учреждениями, в том числе уч­реждениями здравоохранения.

Контролирующие органы используют следующие методы финансового контроля:

1. ревизии;

2. проверка финансово-хозяйственной документации.

Ревизия является наиболее цельным методом контроля финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Ревизии подразделяются:

1. по объему проверки на сплошные и выборочные,

2. по организации на плановые, внеплановые и комплексные (проводимые несколькими контрольными органами).

В ходе проверок финансово-хозяйственной деятельности учреждений изучаются вопросы :

1. состояние учета и эффективности использования материальных ресурсов;

2. обоснованность приобретения материальных ресурсов;

3. обеспечение сохранности материальных ресурсов и финансовых средств;

4. правильность начисления и выплаты заработной платы работникам;

5. соблюдение правил проведения финансовых операций, соблюдение порядка финансового учета и отчетности.

По окончании проверки контролирующими органами составляется акт проверки , в соответствии с которым:

1. устанавливаются меры по устранению выявленных нарушений и предупреждению их возникновения в организации,

2. а также по привлечению к дисциплинарной ответственности лиц, виновных в нарушении правил финансово-хозяйственной деятельности.

Финансовый контроль финансово-хозяйственной деятельностикоммерческих организаций , в том числе медицинских, осуществляется органами налоговой службы Российской Федерации .

Целью финансового контроля органов налоговой службы является выявление сокрытых от налогообложения доходов коммерческой организации.

С этой же целью осуществляется налоговыми органами финансовый контроль и учреждений здравоохранения в случае получения ими доходов за предоставление медицинских услуг за личный счет граждан.

Важное место при осуществлении внутреннего финансового контроля занимают аудиторские проверки , которые организуются самими организациями для получения объективных данных о состоянии финансовой деятельности.

Аудиторские проверки (аудит) проводятся аудиторскими фирмами, имеющими лицензию на право осуществления аудиторской деятельности.

Аудит предусматривает проверку имеющейся в организации финансовой отчетности по использованию финансовых средств.

Целью аудита является выявление искажений в финансовой отчетности.

По результатам аудита аудиторской фирмой выдается аудиторское заключение о состоянии бухгалтерской отчетности организации.

Таким образом, финансовый контроль, осуществляемый во всех вышеперечисленных формах, является важной составляющей мероприятий, направленных на повышение эффективности использования ресурсов в организациях здравоохранения.

Под видами контроля понимают основные структурные или классификационные единицы в системе контроля. По характеру расположения и взаимоотношений субъекта и объекта контроля, т.е. контролирующих и контролируемых органов, организаций, специалистов, различают контроль внутренний и внешний (рис. 3.1). Контроль называется внутренним, когда субъект и объект контроля организационно входят в одну систему, а внешним, когда субъект контроля не входит в ту же систему, что и объект.

3.1. Виды внутреннего финансово-экономического контроля

Внутренний контроль подразделяют на внутрихозяйственный и внутриведомственный. Главное назначение внутрихозяйственного контроля - непрерывное наблюдение за эффективностью финансово-экономической, снабженческо-сбытовой и производственной деятельности, обеспечение сохранности денежных и материальных средств, устранение причин и условий, порождающих бесхозяйственность и хищения.

Учитывая необходимость контроля за финансово-хозяйственной деятельностью, осуществляемой исполнительным органом субъекта хозяйствования, со стороны его собственников (участники, акционеры), а также то, что собственники предприятия и его исполнительный орган наряду с общими могут преследовать разные интересы, внутрихозяйственный контроль подразделяется на контроль в интересах исполнительного органа и контроль в интересах собственников.

Внутрихозяйственный бухгалтерский контроль . В системе внутрихозяйственного контроля в интересах исполнительного органа ведущая роль принадлежит бухгалтерскому контролю, осуществляемому бухгалтерской службой организации. Контроль является одной из главных задач бухгалтерского учета. В то же время в бухгалтерском учете формируется основная информация для исследования и обработки в процессе контроля. Согласно Закону «О бухгалтерском учете» основными задачами бухгалтерского учета являются:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой как внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, так и внешним - инвесторам, кредиторам и др.;

обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Контроль со стороны бухгалтерской службы осуществляется на всех стадиях учета:

1) на стадии рассмотрения первичных документов, поступивших главному (старшему) бухгалтеру на подпись, а также при визировании договоров, смет, приказов и других документов, связанных с расходованием денежных и материальных средств;

2) в ходе учетной регистрации хозяйственных операций и инвентаризаций товарно-материальных и других ценностей;

3) на стадии обобщения и анализа учетной и отчетной информации, а также в ходе проводимых совместно с другими функциональными службами ревизий и тематических проверок (обследований) в отдельных внутрихозяйственных подразделениях (производственных единицах, непромышленных хозяйствах и т.п.).

Внутрихозяйственный бухгалтерский контроль является непрерывным универсальным (сплошным), системным и строго документальным. Роль бухгалтерских служб в осуществлении внутрихозяйственного финансового контроля заключается в обеспечении нужд управления необходимой информацией о выполнении планов, причинах отклонений от установленных заданий, нормативов и смет.

Особое значение для бухгалтерского внутрихозяйственного контроля имеет обязательность оформления фактов хозяйственной деятельности с использованием типовых унифицированных форм первичных учетных документов, установление ответственности должностных лиц за соблюдение порядка приемки, хранения, расходования и списания товарно-материальных и других ценностей, а также за достоверность применяемых первичных учетных документов.

Непременное условие повышения эффективности внутрихозяйственного контроля - четкое разграничение ответственности главного бухгалтера, работников бухгалтерской службы и руководителей различных экономических и технических служб предприятия за выполнение функций и задач внутрихозяйственного контроля.

Для эффективного осуществления внутрихозяйственного контроля контрольные функции руководителей различных функциональных служб предприятия и линейных работников цехов, участков и других подразделений, которым вменяется в обязанность в рамках их компетенции подписание первичных документов, контролировать соблюдения норм расхода сырья, материалов, топлива, электроэнергии и трудовых затрат, должны быть строго регламентированы. Это позволяет повысить персональную ответственность должностных лиц за экономическую и юридическую обоснованность совершаемых по подписываемым ими документам операций, их соответствие нормам производственных затрат.

Внутрихозяйственный аудиторский контроль . Для повышения эффективности управления руководители хозяйствующих субъектов и других структур (в том числе государственных) могут создавать в своем подчинении специализированные службы (подразделения) для проведения финансово-хозяйственного контроля на управляемых ими объектах. Это так называемый внутренний аудит - относительно независимый контроль деятельности отдельных подразделений и служб хозяйствующего субъекта или органов управления, осуществляемый в интересах исполнительного органа.

Организация служб внутреннего аудита (контроля) не является обязательной для субъектов хозяйствования или управления. Работая в условиях жесткой конкуренции, руководство субъекта хозяйствования и другие органы управления обычно заинтересованы в наличии эффективного внутреннего контроля, однако вынуждены постоянно сопоставлять пользу от осуществления мероприятий внутреннего контроля с затратами на его организацию и содержание. Если соотношение будет не в пользу внутреннего контроля, то предпринимаются меры к его улучшению либо ликвидации.

Служба внутреннего аудита функционально подчиняется создавшему его органу (или руководителю) и должна быть по возможности функционально и организационно независима от других служб и подразделений.

Цель внутреннего аудита - оказание помощи исполнительному органу хозяйствующего субъекта или органу управления (в том числе и органу государственного управления) в эффективном выполнение своих функций. Внутренние аудиторы представляют руководству данные анализа и оценки, рекомендации и другую необходимую информацию, получаемую в результате осуществления контроля. На основе полученной информации исполнительный орган принимает решения о мерах, которые необходимо принять для устранения выявленных недостатков (если таковые установлены) и об использовании выявленных резервов для повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности.

Внутрихозяйственный управленческий контроль . Внутренний аудит может осуществлять и функции управленческого контроля, цель которого - содействие исполнительному органу в обеспечении успешной работы предприятия в условиях рыночной экономики. Для достижения этой цели осуществляется контроль за выполнением мероприятий, обеспечивающих функционирование предприятия в соответствии с выработанной стратегией его развития в части улучшения управления, повышения эффективности производства, конкурентоспособности выпускаемой продукции, роста производительности труда, снижения издержек производства, улучшения финансово-экономических результатов деятельности.

Задачей управленческого контроля является содействие управлению предприятием в виде контроля за:

обеспечением инвестиционной привлекательности предприятия;

созданием системы хозяйственно-договорной деятельности предприятия, обеспечивающей соблюдение контрактных обязательств;

достижением прозрачности финансово-экономического состояния предприятий для их участников (учредителей), инвесторов, кредиторов;

созданием эффективного механизма управления предприятием;

использованием предприятием рыночных механизмов привлечения финансовых средств;

повышением квалификации работников предприятия как одного из факторов достижения устойчивости развития предприятия.

С помощью управленческого контроля проводится постоянный анализ стратегии развития и положения предприятия на рынке, его финансово-хозяйственной деятельности и эффективности управления, а также выявляются ключевые внутренние и внешние проблемы предприятия и определяются оптимальные пути их решения.

Контроль за соблюдением стратегии развития предприятия позволяет:

обеспечить эффективное распределение и использование всех ресурсов - материальных, финансовых, трудовых, земли и технологий и на этой основе - устойчивое положение на рынке;

перейти от реактивной формы управления (принятие управленческих решений как реакции на текущие проблемы) к управлению на основе анализа и прогнозов.

Управленческий контроль в соответствии с выбранной стратегией поведения предприятия на рынке осуществляется по взаимоувязанным направлениям системы, включающей:

снабженческо-сбытовую политику (выбор маркетинговой стратегии и тактики на всем протяжении - от появления продукции до ее продажи, послепродажное обслуживание, мониторинг оперативной информации о рынке, переход на прямые поставки продукции, создание сбытовой сети);

производственно-технологическую и инновационную политику (минимизация издержек производства, приведение качества продукции в соответствие с запросами потребителей, создание оптимальной системы обеспечения сервисных служб, повышение конкурентоспособности на базе усовершенствования производимой продукции и действующей технологии производства, создание принципиально новых продуктов и производств);

ценовую политику (установление цен на продукцию предприятия в рамках политики управления ее сбытом в целях достижения наиболее выгодных объемов продаж, средних затрат на производство и максимально возможного уровня прибыли);

финансовую политику (анализ и планирование денежных потоков, выбор стратегии привлечения внешних ресурсов (кредиты, эмиссионная форма привлечения капитала), управление дебиторской и кредиторской задолженностью, разработка учетной и налоговой политики, контроль и управление издержками);

инвестиционную политику (определение общего объема инвестиций предприятия, способов рационального использования накоплений, сочетания различных источников финансирования, привлечение заемных средств);

кадровую политику (формирование идеологии и принципов кадровой работы, планирование, привлечение, отбор и высвобождение работников, организация работ и руководство кадрами, повышение квалификации и подготовка работников предприятия, внедрение системы стимулирования их деятельности, развитие социального партнерства).

Для обеспечения эффективного управленческого контроля в штатном расписании и положениях о структурных подразделениях и органах хозяйствующего субъекта должны быть определены:

основные направления деятельности предприятия;

основные функции управления предприятием (маркетинг, организация производства, финансы, экономика, бухгалтерский учет, персонал, информационная служба);

вспомогательные функции деятельности предприятия;

тип структуры (линейная, линейно-функциональная, дивизиональная, матричная, комбинированная);

организационные звенья предприятия и закрепляемые за ними функции по направлениям деятельности предприятия с определением порядка работы по их выполнению (права, обязанности, сроки, меры поощрения и наказания);

главные центры ответственности и центры формирования результатов деятельности;

порядок контроля соответствия организационной структуры направлениям деятельности предприятия и персонификация ответственности за выполнение указанной функции контроля.

Внутрихозяйственный ревизионный контроль . Такой контроль осуществляется в интересах собственников (участников, акционеров, членов) коммерческих и некоммерческих организаций посредством деятельности ревизионных комиссий либо единоличного ревизора. Образование ревизионных комиссий предусмотрено законодательством в хозяйственных обществах (акционерных обществах, обществах с ограниченной ответственностью), в производственных кооперативах и в некоммерческих организациях.

Акционеры акционерных обществ, участники обществ с ограниченной ответственностью, а также члены производственных кооперативов наряду с другими предоставленными им законодательством правами имеют право на информацию о деятельности коммерческой организации и право на управление ею. Информация о результатах годовой проверки финансово-хозяйственной деятельности, проводимой ревизионной комиссией, подлежит обязательному представлению акционерам, участникам, членам коммерческой организации.

Порядок образования ревизионных комиссий в субъектах хозяйствования различных организационно-правовых форм регламентируется законодательством, в частности Гражданским кодексом РФ, федеральными законами: «Об акционерных обществах»; «Об обществах с ограниченной ответственностью»; «О производственных кооперативах»; «О некоммерческих организациях»; «Об общественных объединениях».

По результатам контроля за финансово-хозяйственной деятельностью коммерческой либо некоммерческой организации ее акционеры (участники, члены) оценивают деятельность исполнительного органа, его компетентность и эффективность управления (руковод­ства организацией), получают информацию о сохранности и эффективности использования вложенных средств и имущества, о соблюдении своих прав и интересов, принимают управленческие, в том числе организационные, решения.

Внутриведомственный контроль . Контроль за деятельностью подчиненных объединений, предприятий и организаций, осуществляемый в рамках отдельного министерства или ведомства министерствами (ведомствами), главными производственными управлениями или другими вышестоящими органами управления, называют внутриведомственным. Преимущества этого вида контроля проявляются в его непосредственной связи с функцией управления отраслью, а также в специализации контроля применительно к отраслевым особенностям организации, технологии и экономики производства.

Характерной особенностью внутриведомственного контроля является его комплексность. В отличие от вневедомственного контроля, сфера действия которого зачастую ограничена определенным кругом вопросов финансовой и хозяйственной деятельности, ведомственный контроль, как правило, носит комплексный характер.

В 1981 г. постановлением Совета Министров СССР от 2 апреля «О мерах по улучшению контрольно-ревизионной работы в министерствах, ведомствах и других органах управления» было признано целесообразным выделить контрольно-ревизионные службы министерств, ведомств, управлений (отделов) исполкомов Советов народных депутатов и других органов управления в особые структурные подразделения (управления, отделы, группы). В отдельных случаях такие службы были централизованы в единую контрольно-ревизионную службу вышестоящего органа управления. Централизация была осуществлена в некоторых отраслях со сложной, многоступенчатой структурой управления, где контрольно-ревизионный аппарат сосредоточен при региональных органах управления, и сохранена до настоящего времени, в частности в Минобразования РФ, Минздраве РФ и др.

Контрольно-ревизионные службы некоторых министерств и ведомств выделены в самостоятельные подразделения, подчиненные непосредственно руководителям соответствующих управленческих звеньев. В других министерствах (ведомствах) действует иная организационная структура, основанная на функционировании контрольно-ревизионных отделов, секторов или групп в составе управлений бухгалтерского учета, отчетности и контроля (центральных бухгалтерий).

Объективная необходимость организационного обособления контрольно-ревизионного аппарата вытекает из сути финансово-хозяйственного контроля как особого вида управленческой деятельности, характеризующегося целенаправленностью, однородностью содержания и однотипностью способов осуществления. Поскольку деятельность министерств и ведомств связана с использованием бюджетных средств, то сохраняется и необходимость контроля за их правильным распределением и расходованием, постановкой бухгалтерского учета и отчетности в подведомственных организациях.

Комплексный финансово-хозяйственный контроль (с участием специалистов, хорошо знающих технологию, планирование и организацию производства, вопросы организации труда, заработной платы, финансов, бухгалтерского учета и др.) является обязательной формой контроля вышестоящих органов за всей финансово-хозяйственной деятельностью подведомственных организаций.

Внутриведомственный контроль за финансово-хозяйственной деятельностью включает всестороннее изучение: экономики подведомственных предприятий и организаций; выполнения ими финансовых планов и сметных назначений; эффективности использования ресурсов; соблюдения государственной дисциплины и законности совершаемых операций; сохранности денежных средств и материальных ценностей; достоверности бухгалтерского учета и отчетности; выполнения обязательств перед бюджетом и др.

Вместе с тем внутриведомственный контроль не является независимым и поэтому не всегда достаточно эффективен. Внутриведомственным контролем не всегда вскрываются случаи незаконного расходования государственных средств, хищений, приписок в отчетности, а также другие нарушения финансовой дисциплины. Результаты контроля, осуществляемого вневедомственными контролирующими органами, не всегда подтверждают выводы внутриведомственного контроля о величине выявленных недостач и хищений товарно-материальных ценностей и денежных средств, нецелевого использования средств бюджета.

Таким образом, внутренний финансово-экономический контроль представляет собой систему органов и мероприятий контроля, организуемых внутри и для целей объекта контроля.

10. Признание гражданина недееспособным. Ограничение дееспособности гражданина.

11. Опека и попечительство: понятие, цели, установление и прекращение. Органы опеки и попечительства. Патронаж над дееспособными гражданами как особая форма попечительства.

12. Исполнение опекунами и попечителями своих обязанностей. Распоряжение и доверительное управление имуществом подопечного.

13. Предпринимательская деятельность граждан. Несостоятельность (банкротство) индивидуального предпринимателя

14. Имя и место жительства гражданина.

15. Признание гражданина безвестно отсутствующим и объявление гражданина умершим: порядок, условия и правовые последствия. Акты гражданского состояния и их регистрация.

16. Понятие и признаки юридического лица. Теории юридического лица.

18. Виды юридических лиц.

19. Образование (создание, учреждение) юридического лица: способы, порядок, государственная регистрация. Учредительные документы юридических лиц. Ответственность юридических лиц.

20. Реорганизация юридических лиц: понятие, формы, процедура, защита прав кредиторов.

21. Ликвидация юридических лиц: понятие, процедура.

22. Несостоятельность (банкротство) юридического лица: понятие, признаки, правовое регулирование, процедуры банкротства (общая характеристика).

23. Полное товарищество: понятие, фирменное наименование, учредительные документы, управление и ведение дел, реорганизация и ликвидация.

24. Складочный капитал полного товарищества. Правовой статус участника полного товарищества.

25. Товарищество на вере.

26. Общество с ограниченной ответственностью: понятие, учредительные документы, управление, уставный капитал, реорганизация и ликвидация, правовое регулирование.

27. Правовой статус участника общества с ограниченной ответственностью. Переход доли в уставном капитале; выход и исключение участника из общества с ограниченной ответственностью.

28. Акционерное общество: понятие и виды; учредительные документы; учреждение, реорганизация и ликвидация; правовое регулирование.

29. Управление акционер ным обществом. Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью акционерного общества.

30. Уставный капитал акционерного общества. Понятие и виды акций. Права и обязанности акционеров.

31. Общество с дополнительной ответственностью. Дочерние и зависимые общества.

32. Производственный кооператив (артель): понятие, виды, имущество кооператива, управление, правовой статус члена кооператива, правовое регулирование.

33. Государственные и муниципальные унитарные предприятия: понятие, виды, порядок создание, управления и ликвидации, правовое регулирование.

34. Некоммерческие организации: понятие и общая характеристика видов; особенности осуществления предпринимательской деятельности.

35. Потребительский кооператив как некоммерческая организация.

36. Общественные и религиозные организации (объединения).

37. Фонды, учреждения и объединения юридических лиц как некоммерческие организации.

39. Объекты гражданских прав: понятие, виды, оборотоспособность.

40. Использование термина «имущество» в гражданском законодательстве. Понятие и юридическая классификация вещей.

41. Понятие и классификация ценных бумаг. Вексель.

42. Работы (услуги), информация и результаты интеллектуальной деятельности (исключительные права) как объекты гражданских прав.

43. Нематериальные блага как объекты гражданских прав. Компенсация морального вреда.

44. Защита чести, достоинства и деловой репутации.

45. Понятие и виды сделок. Соотношений понятий «сделка» и «договор».

46. Форма и государственная регистрация сделок.

47. Условия действительности сделок. Понятие и правовая природа недействительной сделки. Полная и частичная недействительность сделки. Последствия недействительности сделки.

48. Ничтожные сделки: виды, последствия недействительности.

49. Оспоримые сделки: виды, последствия недействительности.

50. Понятие, правовая природа, субъектный состав и виды представительства.

51. Основания возникновения представительства. Представительство без полномочия.

52. Доверенность: понятие, виды, форма, срок, прекращение. Передоверие.

53. Понятие и виды сроков в гражданском праве. Исчисление сроков.

54. Исковая давность: понятие, виды, течение и применение. Требования, на которые исковая давность не распространяется.

55. Понятие, принципы, способы и пределы осуществления гражданских прав.

56. Защита гражданских прав: понятие, порядок и способы. Понятие и состав убытков в гражданском праве.

57. Понятие, виды и признаки вещных прав.

59. Первоначальные способы приобретения права собственности (за исключением самовольной постройки и приобретательной давности).

60. Приобретение права собственности на самовольную постройку и в силу приобретательной давности.

62. Классификация и общая характеристика способов прекращения права собственности. Приватизация (понятие, правовое регулирование, порядок осуществления, способы приватизации) и национализация.

63. Принудительное изъятие имущества у собственника.

64. Право собственности граждан.

65. Право собственности юридических лиц.

66. Право государственной и муниципальной собственности: специфические черты, субъекты, объекты, осуществление.

67. Право хозяйственного ведения: субъекты, содержание, осуществление, приобретение и прекращение.

68. Право оперативного ведения: субъекты, содержание, осуществление, приобретение и прекращение.

69. Земельный участок как объект вещных прав. Система и общая характеристика вещных прав на землю.

70. Особенности прекращения вещных прав на землю.

71. Право собственности и другие вещные права на жилые помещения.

72. Понятие, виды и основания возникновения общей собственности.

73. Владение, пользование и распоряжение имуществом, находящимся в общей собственности.

74. Раздел имущества, находящегося в общей собственности, и выдел из него доли.

75. Общая совместная собственность супругов и членов крестьянского (фермерского) хозяйства.

76. Правовая охрана отношений собственности. Система гражданско-правовых средств (способов) защиты вещных прав. Защита прав владельца, не являющегося собственником.

77. Гражданско-правовое обязательство: понятие, характерные черты, основания возникновения, виды.

78. Стороны и участники обязательства. Третьи лица в обязательстве. Множественность лиц в обязательстве. Особенности долевых и солидарных обязательств.

79. Перемена лиц в обязательстве.

80. Понятие и значение гражданско-правового договора. Принцип свободы договора. Договор и закон. Действие договора.

81. Содержание и форма договора. Толкование договора.

82.Виды гражданско-правовых договоров

83. Заключение договора: общие положения.

84. Особенности заключения договора в обязательном порядке и на торгах.

85. Изменение и расторжение договора: основания, порядок и последствия.

86. Понятие и система принципов исполнения обязательств.

87. Надлежащее исполнение обязательств: требования к субъектам, предмету, сроку, месту и способу исполнения.

88. Понятие и виды способов обеспечения исполнения обязательств. Специфика обеспечительного обязательства. Неустойка как способ обеспечения исполнения обязательств.

89. Удержание и задаток как способы обеспечения обязательств.

90. Залог как способ обеспечения исполнения обязательств: понятие, правовая природа, основания возникновения, виды, прекращение. Предмет залога и обеспечиваемое залогом требование.

91. Субъекты залогового правоотношения и их права и обязанности. Обращение взыскания на заложенное имущество и его реализация.

92. Ипотека (залог недвижимости).

93. Поручительство как способ обеспечения исполнения обязательств.

94. Банковская гарантия как способ обеспечения исполнения обязательств.

95. Понятие, функции и виды гражданско-правовой ответственности.

96. Возмещение убытков, взыскание неустойки и процентов за пользование чужими денежными средствами как формы гражданско-правовой ответственности.

97. Основания и условия гражданско-правовой ответственности.

98. Последствия неисполнения обязательства в натуре.

99. Уменьшение размера ответственности. Просрочка должника и кредитора.

100. Прекращение обязательства исполнением и невозможностью исполнения. Отступное. Прощение долга.

101. Прекращение обязательства зачетом. Случаи недопустимости зачета. Зачет при уступке требования.

102. Прекращение обязательства совпадением должника и кредитора в одном лице, смертью гражданина и ликвидацией юридического лица. Новация.

29. Управление акционер ным обществом. Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью акционерного общества.

Управление в акционерном обществе основано на четком разграничении функций, прав и обязанностей распорядительных, исполнительных и контрольного орга нов. К распорядительным относятся общее собрание акционеров и совет директоров, называемый также наблюдательным советом, к исполнительным - правление (или дирекция) и генеральный директор (или директор); контрольным органом является ревизионная комиссия общества, к которой по своим функциям примыкает независимый аудитор или аудиторская фирма, хотя они и не относятся к органам управления общества.

Управление в акционерном обществе

Высшим органом акционерного общества является общее собрание его акционеров. За ним закреплена исключительная компетенция, которую нельзя передать другим органам общества даже по решению общего собрания. К ней во всяком случае относятся:

изменение устава общества, включая изменение размера его уставного капитала, избрание наблюдательного совета (совета директоров), ревизионной комиссии (ревизора) и исполнительных органов общества (если только последний вопрос не отнесен к исключительной компетенции наблюдательного совета), а также утверждение годовых отчетов и балансов общества, распределение его прибылей и убытков и решение вопроса о реорганизации или ликвидации общества.

В крупных акционерных обществах, насчитывающих более 50 акционеров, должен быть создан наблюдательный совет, являющийся постоянно действующим коллективным органом, выражающим интересы акционеров и контролирующим деятельность исполнительных органов общества.

Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью акционерного общества.

Для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества избирается ревизионная комиссия (ревизор) общества. Компетенция ревизионной комиссии по вопросам, не предусмотренным в Законе "Об акционерных обществах", определяется уставом акционерного общества

Ревизионная комиссия осуществляет как перспективный, так и текущий контроль за внутренней деятельностью акционерного общества.

Члены ревизионной комиссии ставят свои подписи на годовом отчете акционерного общества и на балансе в подтверждение их соответствия реальному положению дел в обществе. Без заключения ревизионной комиссии по годовым отчетам и балансам акционерного общества общее собрание акционеров не вправе утверждать баланс акционерного общества. Ревизионная комиссия вправе проверять следующие документы: финансовые документы, данные первичного бухгалтерского учета, состояние кассы и имущества акционерного общества, подтверждающие своевременность и правильность различных платежей, начисления выплат дивидендов и др.

30. Уставный капитал акционерного общества. Понятие и виды акций. Права и обязанности акционеров.

Уставный капитал акционерного общества

В соответствии с законом уставный капитал акционерного общества состоит из суммы номинальных стоимостей акций общества, приобретенных акционерами.

По российскому законодательству номинальная стоимость всех обыкновенных акций, выпускаемых данным акционерным обществом, должна быть одинаковой, как и права, которые они предоставляют свои владельцам..

Минимальный размер уставного капитала акционерных обществ

для открытого акционерного общества – не менее 100 000 рублей;

для закрытого акционерного общества – не менее 10 000 рублей.

Акция - это эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации.

ВИДЫ АКЦИЙ

Обыкновенная акция – это акция, владелец которой получает право голоса на собрании акционеров, то есть возможности влиять на управление компанией, однако ему не гарантируется выплата дивидендов. Дивиденды по обыкновенным акциям выплачиваются, если за отчетный период предприятие сумело заработать прибыль, решение о выплате дивидендов было принято собранием акционеров, и только после того, как дивиденды были выплачены владельцам привилегированных акций.

Привилегированная акция , в отличие от обыкновенной, обычно не предоставляет владельцу право голоса, однако гарантирует выплату дивидендов, часто фиксированного размера, в процентах от номинальной стоимости акции.

1 Акционеры-владельцы обыкновенных именных акций Общества имеют право:

На участие в Общем собрании акционеров с правом голоса по всем вопросам его компетенции лично или через своих полномочных представителей в порядке, установленном статьей 57 Федерального закона «Об акционерных обществах», законодательством Российской Федерации о приватизации и настоящим Уставом;

Вносить предложения в повестку дня Общего собрания акционеров в порядке, предусмотренном действующим законодательством РФ и настоящим Уставом;

Быть избранным в органы управления и контрольные органы Общества;

Продавать и иным образом отчуждать принадлежащие им акции в любое время без согласования с другими акционерами Общества;

Преимущественного приобретения размещаемых посредством открытой подписки дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции, в количестве, пропорциональном количеству принадлежащих им обыкновенных акций;

2 Акционеры-владельцы привилегированных акций Общества имеют право:

На получение дивидендов, объявленных Обществом;

Участвовать в Общем собрании акционеров с правом голоса при решении вопросов о реорганизации и ликвидации Общества;

Участвовать в Общем собрании акционеров с правом голоса при решении вопросов о внесении изменений и дополнений в Устав, ограничивающих права акционеров-владельцев привилегированных акций. Решение о внесении таких изменений и дополнений считается принятым, если за него отдано не менее чем три четверти голосов акционеров-владельцев голосующих акций, принимающих участие в Общем собрании акционеров, за очением голосов акционеров-владельцев привилегированных акций, права ограничиваются, и три четверти голосов всех акционеров-владельцев привилегированных акций;

Преимущественного приобретения размещаемых посредством открытой подписки дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции, в количестве, пропорциональном количеству принадлежащих им акций этой категории (типа);

Получать часть имущества или стоимость части имущества Общества в случае ликвидации Общества в соответствии с положениями действующего законодательства РФ и настоящего Устава;

Получать полную информацию о деятельности и финансово-хозяйственном состоянии Общества по месту нахождения Общества или по почте на указанный ими адрес;

Осуществлять иные права, предусмотренные действующим законодательством Российской Федерации, настоящим Уставом и внутренними документами Общества.

Акционеры Общества, являющиеся в совокупности владельцами не менее 2 процентов голосующих акций Общества, вправе внести вопросы в повестку дня годового Общего собрания акционеров и выдвинуть кандидатов в Совет директоров Общества и ревизионную комиссию (ревизоры) Общества, число которых не может превышать числа лиц, которые должны быть избраны в соответствующие органы.

Акционер или группа акционеров, владеющие в совокупности не менее чем 10 процентами размещенных голосующих акций Общества, имеют право: созывать внеочередное Общее собрание акционеров в случаях непринятия Советом директоров Общества решения о его созыве по истечении 10 дней со дня поступления такого требования от акционеров, владеющих в совокупности не менее 10 процентами размещенных голосующих акций Общества; требовать проведения ревизии (аудиторской проверки) финансово-хозяйственной деятельности Общества.

Акционеры обязаны:

Оплатить приобретенные ими акции и иные ценные бумаги Общества в порядке, размерах, способами и в сроки, определенные настоящим Уставом, и решениями соответствующих органов управления Общества о размещении акций и иных ценных бумаг;

Соблюдать требования Устава Общества;

Способствовать достижению целей Общества;

не допускать разглашения коммерческой тайны и конфиденциальной информации, касающейся деятельности Общества;

Извещать держателя реестра акционеров об изменениях своих реквизитов (места жительства), включая наименование (фамилию), номеров абоненткой связи и других данных. В случае непредставления ими информации об изменении своих данных держатель реестра акционеров не несет ответственности за причиненные в связи с этим убытки;

Выполнять иные обязанности, предусмотренные законодательством Российской Федерации, настоящим Уставом и внутренними документами Общества, а также решения Общего собрания акционеров и Совета директоров, принятые в соответствии с их компетенцией.

Как в теории, так и на практике до сих пор преобладает точка зрения, согласно которой ревизия является более всесторонним и более глубоким действием контроля финансово-хозяйственной деятельности, чем любая документальная проверка.

Этот вопрос приобретает особую актуальность в сфере уголовного судопроизводства при установлении наличия или отсутствия факта неуплаты налогов.

В отличие от ранее использовавшегося УПК РСФСР в действующем с 1 июля 2002 г. УПК РФ ничего не говорится ни о документальных проверках, ни о ревизиях финансово-хозяйственной деятельности, однако акты ревизий и документальных проверок могут быть допущены в качестве такого вида доказательств по уголовному делу, как "иные документы" (ч. 2 ст. 74 и ст. 84 УПК РФ).

Отметим, что ранее действовавший УПК РСФСР также не устанавливал порядка производства ревизий и проверок. В нем закреплялось не право назначения, а право требования производства ревизий и проверок (практически на это довольно редко обращали внимание). Соответственно Положение о порядке взаимодействия контрольно-ревизионных органов Минфина России с Генпрокуратурой России, МВД России, ФСБ России при назначении и проведении ревизий (проверок), утвержденное совместным Приказом названных ведомств от 7 декабря 1999 г. N 89н/1033/717 <*>, не устанавливало каких-либо особых правил производства ревизий и проверок: по наиболее важным моментам Положение либо воспроизводило нормы уголовно-процессуального закона, либо отсылало к нему.

<*> Российская газета. 1999. N 340.

В нормативно-правовых актах различие между ревизиями и проверками обозначено только на ведомственном уровне — в приказах Минфина РФ. Такими актами, в частности, являются:

• Инструкция о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Минфина России, утвержденная Приказом Минфина РФ от 14 апреля 2000 г. N 42н <*>;

<*> Финансовая газета. 2000.

Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений

N 213.

• Инструкция о порядке проведения в организациях ревизий и проверок учета, использования и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утвержденная Приказом Минфина РФ от 15 октября 1999 г. N 68н <*>.

<*> Российская газета. 2001. N 213.

Согласно п. 4 Инструкции N 42н ревизия представляет собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера (бухгалтера) и иных лиц, на которых в соответствии с законодательством РФ установлена ответственность за их осуществление. Там же указано, что проверка представляет собой единичное контрольное действие или исследование состояния дел на определенном участке деятельности проверяемой организации.

Речь идет об основном критерии различия между ревизией и проверкой — объеме проверяемых вопросов. Отметим, что формулировка, использованная в Федеральном законе "О Счетной палате РФ", — "комплексные ревизии и тематические проверки" — свидетельствует о том, что законодатель проводит в этом законе различие между ревизией и проверкой именно по этому критерию.

Соотношение ревизии и проверки представители НИФИ Минфина РФ обосновывают следующим образом: "От ревизии проверка, в т.ч. и аудиторская, отличается тем, что она носит выборочный характер и тем самым заведомо предполагает возможность пропуска… каких-либо обстоятельств, могущих повлиять на результат как самой проверки, так и деятельность проверяемого субъекта" <*>.

<*> Данилевский Ю.А., Овсянников Л.Н. Ревизия в государственном финансовом контроле // Бухгалтерский учет. 2001. N 16. С. 58.

Интересно, что подавляющее большинство авторов едино в одном: ревизия — это тоже проверка, но только при этом под ней подразумевается не форма контрольного мероприятия, а средство проведения ревизии. Однако что мешает рассматривать ревизию как комплексную документальную проверку, а документальную проверку — как тематическую (неполную, частичную и т.п.) ревизию? Кроме того, возможна ли в принципе ревизия или документальная проверка, охватывающая абсолютно все вопросы контроля финансово-хозяйственной деятельности?

В настоящее время требования, которые следует учитывать при проверке финансово-хозяйственной деятельности, рассредоточены в актах самых различных отраслей законодательства — законодательстве о бухгалтерском учете, законодательстве о налогах и сборах, гражданском законодательстве, законодательстве о валютном регулировании и валютном контроле, законодательстве о банках и банковской деятельности, законодательстве о страховании и т.д. Учесть все эти требования при проверке финансово-хозяйственной деятельности, которая и должна представлять собой согласно рассматриваемому критерию ревизию, просто невозможно. Кстати говоря, если подразумевается, что универсальным специалистом является аудитор, то следует заметить, что контрольное мероприятие, которое он проводит, названо проверкой, а не ревизией.

Учитывая изложенное, представляется, что объем проверяемых вопросов не может являться критерием, позволяющим разграничить ревизию и документальную проверку.

Зачастую высказывается точка зрения, согласно которой в рамках проверки используются преимущественно методы документального контроля и в отличие от ревизии не могут быть использованы в полной мере методы так называемого фактического контроля. Однако анализ установленного законодательными и иными нормативными правовыми актами режима проведения документальных проверок соблюдения законодательства о налогах и сборах не позволяет согласиться с такой точкой зрения.

Практика показывает, что методы фактического контроля используются в равной степени как при проведении ревизий, так и при проведении проверок. Соответственно степень использования этих методов также не может являться критерием, позволяющим разграничить ревизию и документальную проверку.

Представляется, что анализ действующего законодательства позволяет говорить о новом критерии, определяющем различия между ревизией и документальной проверкой.

Эффективность финансово-хозяйственной деятельности негосударственного сектора в условиях рыночной экономики не регулируется положениями нормативных правовых актов, как это было раньше в условиях советской экономики.

Соответственно есть достаточные основания полагать, что основным различием между такими двумя формами контроля, как ревизия и проверка, является цель проводимого контрольного мероприятия. В том случае, если проверяется только соблюдение законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, то имеет место проверка, а если помимо соблюдения законности проверяется еще целесообразность и эффективность финансово-хозяйственной деятельности (или отдельных операций), то имеет место ревизия.

Подводя итоги вышесказанному, можно сделать следующие выводы:

1. Ревизия как форма финансового контроля применима только в отдельных, строго определенных сферах.
2. Существенным отличием ревизии от проверки является то, что при проведении последней контролируется соблюдение законодательства при осуществлении экономической деятельности, а при проведении ревизии — наряду с законностью контролируются также целесообразность и эффективность экономической деятельности.
3. Контроль соблюдения законодательства о налогах и сборах прямо предусмотрен только путем проведения документальных проверок — налоговых проверок; проверок, проводимых органами внутренних дел и прокуратуры; аудиторских проверок. Несмотря на то что правила уголовного судопроизводства допускают возможность использования в качестве доказательств по уголовным делам о налоговых преступлениях как актов ревизии, так и актов документальных проверок, ревизия является действием, которое в этой сфере менее актуально, чем налоговая проверка.

В современных крупных корпорациях действует целая система контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества, целью которой является обеспечение прав акционеров (участников) и потенциальных инвесторов общества. Эта система может включать наряду с традиционными механизмами контроля в форме деятельности ревизионной комиссии и привлечения внешнего аудита также функционирование комитета по аудиту совета директоров и создание контрольно-ревизионной службы в качестве самостоятельного структурного подразделения общества.

Внутренний контроль в хозяйственном обществе

Под внутренним контролем общества в Кодексе корпоративного поведения понимается контроль за осуществлением финансово-хозяйственной деятельности общества (в том числе за исполнением его финансово-хозяйственного плана) структурными подразделениями и органами общества. Процедуры внутреннего контроля включают процедуры осуществления операций в рамках финансово-хозяйственного плана, а также процедуры по выявлению и совершению нестандартных операций. Процедуры внутреннего контроля включают также управление рисками (пп. 1.1.1 п. 1 гл. 8 Кодекса корпоративного поведения).

Ревизионная комиссия

Ведущая роль в осуществлении внутреннего контроля принадлежит ревизионной комиссии (ревизору). В акционерном обществе ревизионная комиссия является обязательным органом контроля. В обществе с ограниченной ответственностью ревизионная комиссия образуется, если это предусмотрено уставом общества.

Избрание ревизионной комиссии

Избрание членов ревизионной комиссии осуществляется в порядке, предусмотренном законодательством для формирования других органов общества. По общему правилу избрание членов ревизионной комиссии осуществляется на годовом общем собрании акционеров или очередном общем собрании участников. В соответствии с письмом ФКЦБ России от 28 февраля 2000 г. N ИК-07/883 "О сроках полномочий ревизионной комиссии" <1> ревизионная комиссия должна ежегодно переизбираться на годовом общем собрании акционеров, срок ее полномочий истекает в день проведения следующего годового общего собрания акционеров вне зависимости от того, будет ли она избрана на этом собрании. Представляется, что соответствующая норма должна быть включена в Закон об АО для обеспечения ее легитимности <2>.

<1> Вестник ФКЦБ России. 2000. N 3.

<2> Заметим, что ФКЦБ России в соответствии с п. 2 ст. 47 Закона об АО может устанавливать дополнительные требования к порядку подготовки, созыва и проведения общего собрания акционеров. Представляется, что регулирование сроков полномочий ревизионной комиссии является прерогативой федерального закона.

Избрание членов ревизионной комиссии и досрочное прекращение их полномочий относится к исключительной компетенции общего собрания, т.е. этот вопрос не может быть передан на решение ни совету директоров общества, ни его исполнительному органу (п. 2 ст. 48 Закона об АО, п. 2 ст. 33 Закона об ООО). Такое решение принимается большинством голосов акционеров -владельцев голосующих акций общества, принимающих участие в собрании (п. 2 ст. 49 Закона об АО), а в обществе с ограниченной ответственностью — большинством голосов от общего числа участников общества, если уставом не предусмотрена необходимость большего числа голосов (п. 8 ст. 37 Закона об ООО). При этом акции, принадлежащие членам совета директоров общества или лицам, занимающим должности в органах управления акционерного общества, не могут участвовать в голосовании при избрании членов ревизионной комиссии (п. 6 ст. 85 Закона об АО).

Подобное регулирование порядка избрания членов ревизионной комиссии в акционерном обществе вызывает критику специалистов, особенно применительно к неучастию в голосовании членов совета директоров, являющихся, по сути, представителями акционеров, призванными обеспечивать реализацию их прав. Одной из реальных гарантий прав акционеров является контроль за финансово-хозяйственной деятельностью общества, осуществляемый ревизионной комиссией, а значит, совет директоров должен влиять на формирование ее состава. В этом мнении есть здравый смысл.

Компетенция ревизионной комиссии

Компетенция ревизионной комиссии определяется уставом общества (в отношении АО — по вопросам, не предусмотренным в самом Законе об АО). Порядок деятельности комиссии регулируется в АО — внутренним документом, в ООО — уставом и внутренним документом общества (п. 2 ст. 85 Закона об АО, п. 4 ст. 47 Закона об ООО).

В соответствии с Законом об АО проверка (ревизия) финансово-хозяйственной деятельности общества осуществляется по итогам деятельности общества за год, а также во всякое время по инициативе самой ревизионной комиссии, решению общего собрания акционеров, совета директоров или по требованию акционера (акционеров) общества, владеющего в совокупности не менее чем 10% голосующих акций общества (п. 3 ст.

Отличия ревизии финансово-хозяйственной деятельности от документальной проверки

85). Согласно Закону об ООО ревизионная комиссия общества в обязательном порядке проводит проверку годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества до их утверждения общим собранием участников общества. Общее собрание участников общества не вправе утверждать годовые отчеты и бухгалтерские балансы общества при отсутствии заключений ревизионной комиссии (п. 3 ст. 47).

Следует отметить, что предмет проверки финансово-хозяйственной деятельности общества значительно шире сложившегося неправильного понимания ревизии только как проверки соответствия требованиям законодательства бухгалтерского учета и отчетности. К сфере контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества можно в том числе отнести:

— использование средств прибыли общества;

— соблюдение требований кредитной политики, принятой в обществе;

— исполнение смет общехозяйственных расходов;

— соблюдение кассовой дисциплины;

— формирование закупочных цен на сырье, материалы и сбытовых цен на продукцию (работы, услуги);

— соблюдение норм расхода сырья;

— использование основных производственных средств и соблюдение графиков проведения планово-предупредительных ремонтов;

— организацию договорно-правовой и претензионно-исковой работы.

Комитет по аудиту совета директоров

Для осуществления внутренней проверки финансово-хозяйственной деятельности общества в составе совета директоров может создаваться комитет по аудиту. Как и другие комитеты совета директоров, комитет по аудиту не является самостоятельным органом общества. Он осуществляет вспомогательные функции по подготовке информации, материалов, проектов, заключений и выносит их на рассмотрение совета директоров.

Контрольно-ревизионная служба

В числе рекомендаций, содержащихся в Кодексе корпоративного поведения, в области обеспечения эффективного контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества, имеется также создание в качестве самостоятельного структурного подразделения контрольно-ревизионной службы и возложение на нее задач по проведению ежедневной внутренней проверки (предварительной или последующей) совершения хозяйственных операций (пп. 1.1.1 п. 1 гл. VIII Кодекса корпоративного поведения).

Последующему контролю подлежат те финансово-хозяйственные операции общества, которые осуществляются в рамках финансово-хозяйственного плана. Операции, совершаемые обществом за пределами финансово-хозяйственного плана, Кодекс корпоративного поведения именует нестандартными и рекомендует осуществлять по отношению к ним предварительный контроль. По результатам проверки каждой нестандартной операции контрольно-ревизионная служба должна подготовить для совета директоров заключение относительно целесообразности совершения такой операции.

Внешний контроль

Внешний контроль за финансово-хозяйственной деятельностью общества осуществляется аудиторской организацией (аудитором).

Понятие аудита

Закон об аудиторской деятельности <1> определяет аудиторскую деятельность или аудит как предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения (ст. 1 Закона об аудиторской деятельности).

<1> Федеральный закон от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (с изм. на 3 ноября 2006 г.) // СЗ РФ. 2001. N 33 (ч. 1). Ст. 3422; 2006. N 45. Ст. 4635.

Аудиторская деятельность может проводиться аудиторскими организациями или аудиторами, имеющими статус индивидуальных предпринимателей. В соответствии с требованиями Закона обязательный аудит проводится только аудиторскими организациями (п. 2 ст. 7 Закона об аудиторской деятельности). Независимость аудитора обеспечивается отсутствием какой-либо связи с проверяемым хозяйственным обществом и членами его органов управления: имущественной, организационной, должностной и пр.

Обязательный аудит

Обязательной аудиторской проверке применительно к хозяйственным обществам в соответствии с российским законодательством подлежат:

— открытые акционерные общества;

— любые хозяйственные общества, которые имеют объем выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) в год свыше 500 тыс. установленного в России МРОТ или если сумма активов баланса общества превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный МРОТ;

— кредитные, страховые организации, общества взаимного кредитования, инвестиционные фонды и другие инвестиционные институты.

Таким образом, привлечение независимого аудитора в закрытых акционерных общества и обществах с ограниченной ответственностью (за исключением действующих в обозначенных выше сферах) осуществляется по усмотрению самого общества.

Помимо обязательного аудита, открытое акционерное общество может также провести аудиторскую проверку по собственной инициативе. Такая проверка может быть проведена по решению общего собрания акционеров, совета директоров, ревизионной комиссии, а также по требованию акционера (акционеров), владеющего в совокупности не менее чем 10% голосующих акций общества.

Порядок утверждения и оплаты услуг аудитора

Аудитор акционерного общества утверждается общим собранием акционеров, а размер оплаты его услуг определяется советом директоров общества (ст. 86 Закона об АО). В обществе с ограниченной ответственностью аудиторская проверка может быть проведена выбранным им профессиональным аудитором, который должен соответствовать требованиям независимости от общества и членов его органов управления. В случае проведения такой проверки оплата услуг аудитора осуществляется за счет участника общества, по требованию которого она проводится. Расходы участника общества на оплату услуг аудитора могут быть ему возмещены по решению общего собрания участников общества за счет средств общества (ст. 48 Закона об ООО).

Аудиторское заключение

По результатам проверки финансово-хозяйственной деятельности общества аудитор составляет заключение, в котором должны содержаться:

— подтверждение достоверности данных, содержащихся в отчетах и иных финансовых документах общества;

— информация о фактах нарушения установленных правовыми актами РФ порядка ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности, а также при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Консультационная фирма Астор заключает договора на проведение:

— Обязательного аудита (согласно ст. 7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности",

— Инициативного аудита - по просьбе собственников (оценка эффективности хозяйствования и соблюдение прав собственника (акционера) и др.).

Вид аудита	Проводится в случаях	В результате Вы получаете
Обязательный аудит	Обязательный аудит представляет собой проверку на выборочной основе хозяйственных операций, бухгалтерских счетов, регистров бухгалтерского учета, а также числовых данных и пояснений, содержащихся в финансовой отчетности компаний.	— Аудиторское заключение в 2-х экземплярах; — Письменную информацию аудитора исполнительному органу (аналитический отчет аудитора);
Инициативный аудит	Инициативный аудит проводится при необходимости по желанию собственников или руководителя организации с целью выявления ошибок и искажений в ведении бухгалтерского или налогового учета; анализа финансово-хозяйственной деятельности; в случаях, предусмотренных законодательством РФ.
Аудит по специальному аудиторскому заданию	Как отдельный вид аудита аудит по специальному аудиторскому заданию законодателем не выделяется, и поэтому является инициативным, т.е. необязательным. Данный вид аудита проводится собственником или руководителем организации с целью выявления ошибок в ведении бухгалтерского или налогового учета по определенному вопросу или поставленной проблеме. Аудит по специальному аудиторскому заданию проводится в случаях: — Проверки финансово-хозяйственной деятельности по определенному направлению, подразделению, по видам имущества и пр. — Получения заказов от государственных органов, экономических субъектов и др. заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности.	Подробный отчет аудитора по итогам проведения аудиторской проверки и рекомендации по устранению ошибок.
Налоговый аудит	Как отдельный вид аудита налоговый аудит Законом N 119-ФЗ не выделяется, и поэтому является инициативным, т.е. необязательным. Фактически налоговый аудит может быть частью общего аудита, если заказчик общего аудита пожелает подвергнуть проверке налоговый учет и налоговую отчетность своей организации. Однако налоговая составляющая общего аудита не может охватить всего объема информации, влияющей на налоговые обязательства организации. Поэтому, для того чтобы максимально полно изучить и впоследствии снизить налоговые риски организации, необходимо провести полноценный налоговый аудит. Налоговый аудит проводится в целях: — Проверки налоговой отчетности в ходе повседневной деятельности организации, а также перед налоговой проверкой — Анализа методологии ведения налогового учёта. — Максимально полного изучения, а в дальнейшем снижения, налоговых рисков организации. — Проверки ведения налоговой отчетности при смене главного бухгалтера	Подробный отчет аудитора по итогам проведения аудиторской проверки и рекомендации по устранению ошибок.
Экспресс-аудит	Экспресс-аудит является разновидностью инициативного аудита и предполагает не подробную проверку бухгалтерского или налогового учета или хозяйственных операций, а локальную, по отдельным поставленным проблемам в предельно краткие сроки. Сроки проведения экспресс-аудита: 3-5 рабочих дней. Экспресс-аудит особенно целесообразен в случаях : — смены главного бухгалтера; — накануне налоговой проверки при сжатых сроках; — возникновения "проблемных мест" по отдельным участкам налогового и бухгалтерского учета.	Краткий отчет аудитора по итогам проведения аудиторской проверки и рекомендации по устранению ошибок.

Мы проведем аудит в Вашей компании, если Вы являетесь:

— организацией или индивидуальным предпринимателем, с объемом выручки, не превышающей 50 млн.

Глава II. РЕВИЗИЯ ФИНАНСОВО — ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

рублей в год или если сумма активов по балансу превышает на конец года 20 млн. рублей;

— государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанном на праве хозяйственного ведения.

Стоимость аудиторских услуг

Стоимость услуг по аудиту зависит от следующих факторов:

— объем документооборота,

— состояние бухгалтерского учёта,

— количество проводимых операций

— уровень автоматизации бухгалтерии,

— систематичность проводимых в течение года проверок,

— полнота наличия первичных документов

— сроки проведения проверки

Политика ценообразования, существующая в нашей компании, реализуется исходя из одного из основных принципов работы - установление длительных партнерских взаимоотношений.

Примерная стоимость услуг аудитора рассчитывается исходя из затрат времени: стоимость 1 чел./день = 5000 руб. (НДС не обл.)

Цена	Качество	Ответственность	Результат
Воспользовавшись нашими услугами, Вы сократите расходы: На налоги на заработную плату; На приобретение дорогосто-ящей компьютерной техники и программного и правового обеспечения.	За каждым клиентом закрепляется один ведущий бухгалтер, который полностью ведет бухгалтерский учет вашей компании.	Наша компания несет ответ-ственность за качество предо-ставляемых услуг, гарантируемое договором.	Наши специалисты - высоко-квалифицированные бухгалтеры, профессиональные аудиторы и опытные налоговые консультанты.

Способы ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким
налоговым риском

1. Общие вопросы получения необоснованной налоговой выгоды с использованием фирм-"однодневок".

Использование в хозяйственной деятельности фирм — "однодневок" является одним из самых распространенных способов получения необоснованной налоговой выгоды. Концептуально суть схемы сводится к включению в цепочку хозяйственных связей лиц, не исполняющих свои налоговые обязательства. Можно выделить два основных направления получения необоснованной налоговой выгоды с использованием фирм — "однодневок":

1.1. Использование фирм — "однодневок" для создания фиктивных расходов и получения вычетов по косвенным налогам без соответствующего движения товара (работ, услуг). В данном случае организация (желающая получить необоснованную налоговую выгоду) заключает хозяйственные договоры с лицом, не исполняющим свои налоговые обязательства, причем деятельность фирмы-"однодневки", как правило, прямо или косвенно подконтрольна получателю необоснованной налоговой выгоды, перечисляет ему определенную договором сумму (в том числе сумму косвенных налогов). Со стороны контрагента условия договора фактически не исполняются, представляются только необходимые первичные документы, подтверждающие совершение операций. То есть соблюдаются формальные требования к документальному подтверждению произведенных расходов и принятию к вычету сумм косвенных налогов.

1.2. Использование фирм — "однодневок" с целью увеличения добавленной стоимости товара, уменьшения налоговой нагрузки на производственные подразделения. Данная схема построения хозяйственных связей характерна при реализации товаров, имеющих низкую себестоимость. Производитель (импортер) реализует продукцию по цене, близкой к себестоимости, лицу, не исполняющему свои налоговые обязательства. Далее фирма — "однодневка" реализует тот же товар с существенной наценкой лицу, осуществляющему сбыт конечным потребителям. В рассматриваемой ситуации основная налоговая нагрузка приходится на фирму — "однодневку", в то время как производитель и конечный продавец имеют минимальную налоговую нагрузку.

В описанном случае получателем необоснованной налоговой выгоды может выступать, в зависимости от фактически сложившихся экономических условий, как производитель, так и конечный продавец.

2. Применение схем получения необоснованной налоговой выгоды при реализации недвижимого имущества.

Вниманию агентств недвижимости и инвесторов, страховых компаний.

Применение схем получения необоснованной налоговой выгоды оказывает негативный эффект как на объемы бюджетных поступлений, так и имеет ряд других социально негативных последствий. Сложившаяся практика реализации недвижимого имущества и используемые схемы перехода права собственности направлены, с одной стороны, на получение необоснованной налоговой выгоды, с другой, — на ущемление прав потребителей — физических лиц, покупателей недвижимого имущества.

Группа — совокупность лиц, осуществляющих деятельность на рынке недвижимости, в состав которой входит агентство недвижимости, а также взаимозависимые организации, ряд которых является фирмами-"однодневками";

Агентство недвижимости — одно из основных производственных подразделений группы, может выступать как инвестор, эмитент ценных бумаг, используемых для расчетов при приобретении недвижимости;

Зависимые организации — лица, формально являющиеся инвесторами строительства или эмитентами векселей, как правило не исполняющие свои налоговые обязательства.

Одна из самых распространенных схем реализации недвижимости выглядит следующим образом: лица, желающие приобрести квартиру, обращаются в агентство недвижимости, заключают договор инвестирования на строительство жилья. Расчеты по договору осуществляются векселями, приобретенными у зависимых от агентства недвижимости организаций, или заключаются договоры инвестирования с зависимыми по отношению к агентству недвижимости обществами, а оплата осуществляется векселями агентства недвижимости. Вексельные расчеты, в данном случае, не обусловлены разумным экономическим смыслом, покупатели квартир, обращаясь в агентство недвижимости, изначально не имеют намерений приобретать какие-либо ценные бумаги, их приобретение связано исключительно с расчетами за квартиры и навязано агентством недвижимости. То обстоятельство, что налоговые обязательства взаимозависимых по отношению к агентству недвижимости лиц исполняются не в полном объеме (чаще всего эти организации являются фирмами — "однодневками"), позволяет группе в целом незаконно минимизировать свои налоговые обязательства.

Использование приведенной схемы резко повышает риск неполучения имущества.

Приведенная выше схема получения налоговой выгоды при операциях с недвижимостью не является единственной, с которой связаны повышенные налоговые риски. Весьма распространена схема с обязательным страхованием инвестиционных рисков. В данном случае стоимость квартиры делится на две части, первая — стоимость инвестиционного взноса, вторая — сумма страховой премии. Лицо, желающее приобрести квартиру, принуждается застраховать инвестиционные риски. При этом страхуется риск третьих лиц — риск агентства недвижимости. Наступление страхового случая в такой ситуации изначально невозможно. Инвестиционная составляющая в договорах на приобретение квартир, как правило, близка к себестоимости квартиры, а экономически необоснованная страховая премия не включается в базу по налогу на прибыль агентства недвижимости, то есть агентство недвижимости занижает стоимость квартир для целей налогообложения на сумму страховой премии. Организации, осуществляющие страхование, имеют ряд признаков недобросовестности, что в системной взаимосвязи с порядком реализации квартир позволяет сделать вывод о том, что деятельность страховой организации ведется в интересах агентства недвижимости. Для потребителей негативный эффект от применения подобной схемы проявляется при расторжении инвестиционного договора, в этом случае возмещение суммы страховой премии практически невозможно.

Схемы получения необоснованной налоговой выгоды с привлечением недобросовестных страховых организаций активно используется не только при реализации недвижимого имущества (аренда, лизинг).

3. Схема получения необоснованной налоговой выгоды при производстве алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Вниманию производителей алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Определенную специфику имеют схемы получения необоснованной налоговой выгоды организациями, занимающимися лицензированными видами деятельности, в частности производством алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Лицами, участвующими в схеме, являются:

Налогоплательщик — организация, имеющая необходимые лицензии и технологическое оборудование, занимающаяся производством этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции;

Поставщик — организация, осуществляющая поставки спиртосодержащей продукции в адрес налогоплательщика.

Специфика данных схем связана с рядом технологических особенностей производства алкогольной продукции (водки). Согласно действующим положениям нормативных правовых актов в ее производстве может участвовать как этиловый спирт, так и спиртосодержащая продукция — бражные дистилляты, настои спиртованные и т.п. В случае производства алкогольной продукции (водки) из этилового спирта налоговая нагрузка по акцизу существенно выше, чем при производстве той же продукции из бражных дистиллятов, настоев спиртованных или иной спиртосодержащей продукции. Данный факт связан с разницей в сумме акциза подлежащей вычету производителем по приобретенной продукции (по спиртосодержащему сырью применяется вычет по ставке акциза в размере 173,5 руб., по спирту — 25,15 руб.).

При применении схемы, одна или ряд организаций, находящихся в цепочке поставщиков спиртосодержащей продукции, не исполняют свои налоговые обязательства.

Существенным признаком применения схемы незаконного возмещения сумм акциза из бюджета является отсутствие реальных хозяйственных операций по приобретению налогоплательщиком спиртосодержащей продукции, использованной согласно представленным организацией документам, в качестве основообразующего сырья при производстве алкогольной продукции.

При этом поставки спиртосодержащей продукции отражаются только в формально оформленных товаросопроводительных документах.

Свидетельством применения схемы также является отсутствие у поставщика (производителя) спиртосодержащей продукции технической базы для производства отраженного в учете объема реализованной продукции (отсутствует необходимое технологическое оборудование, коммуникации, квалифицированный персонал, сырье для производства продукции). Денежные потоки в подобных случаях, как правило, не соответствуют предусмотренным договорами хозяйственным операциям (в частности, оплата производится на счета третьих лиц, не имеющих отношения к поставке или производству спиртосодержащей продукции). Показатели отчетности участников схемы не соответствуют реальным показателям финансово — хозяйственной деятельности.

Таким образом, выявление указанных признаков в их системной взаимосвязи свидетельствует о применении схемы, целью которой является получение необоснованной налоговой выгоды.

4. Схема получения необоснованной налоговой выгоды с использованием инвалидов.

Вниманию организаций, применяющих льготу по подпункту 2 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Лицами, участвующими в схеме, являются:

Налогоплательщик — организация, численность инвалидов в которой составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда составляет не менее 25%;

Фирма -аутсорсер — организация, предоставляющая квалифицированный персонал.

Организация, формально соответствующая требованиям, предъявляемым для освобождения от уплаты НДС, как организация, в состав которой входят инвалиды, занимается производством продукции силами персонала, привлеченного по договорам аутсорсинга. Находящиеся в штате сотрудники не в состоянии (по причине состояния здоровья и (или) квалификации) обеспечить производство реализуемой продукции. При этом льгота по НДС применяется в отношении всего объема производимой налогоплательщиком продукции.

Налогоплательщик искусственно создает условия для применения вышеуказанной льготы по продукции, произведенной с привлечением персонала третьих лиц, так как привлеченный персонал не учитывается при определении средней численности работников предприятия и фонда оплаты труда.

Таким образом, налогоплательщик злоупотребляет правом на применение льготы, предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

5. Схема получения необоснованной налоговой выгоды путем включения в хозяйственный оборот посредников (как российских, так и иностранных), деятельность которых сводится к созданию видимости осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Вниманию налогоплательщиков, использующих в хозяйственной деятельности фиктивных посредников

Схемы получения необоснованной налоговой выгоды могут быть связаны с привлечением непроизводительных посредников, которые хоть и не являются фирмами — "однодневками", однако реально не осуществляют работ и не оказывают услуг. Примером таких схем являются отношения, связанные с формальным привлечением агентов или иных посредников.

Лицами, участвующими в схеме, являются:

Принципал — российский налогоплательщик, от имени и за счет которого действует Агент;

Агент — лицо, формально действующее в интересах Принципала в рамках агентского или иного аналогичного договора;

Покупатель — лицо, приобретающее товары, работы, услуги Принципала.

Схема получения необоснованной налоговой выгоды в этом случае может выглядеть следующим образом.

Принципал в рамках осуществления своей основной деятельности номинально привлекает Агента для выполнения определенных задач, в частности, для поиска клиентов. Агентское вознаграждение связано с доходом, полученным в связи с выполнением контрактов с найденными Агентом заказчиками. При этом фактический поиск заказчиков, подготовка контрактов, ведение переговоров с заказчиком осуществляют должностные лица Принципала. Функция Агента фактически сводится к созданию документооборота, подтверждающего фиктивные затраты по выплате агентского вознаграждения. Представленная схема приводит к получению Принципалом необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного включения в расходы затрат по фиктивным агентским договорам и занижению налога на прибыль организаций.

6. Схема получения необоснованной налоговой выгоды путем приобретения фиктивных инвестиционных инструментов.

Вниманию профессиональных участников рынка ценных бумаг, а также лиц, осуществляющих реализацию ценных бумаг.

Наряду с использованием в финансово-хозяйственной деятельности фирм-"однодневок" распространена схема получения необоснованной налоговой выгоды в связи с приобретением ценных бумаг.

Лицами, участвующими в схеме, являются:

налогоплательщик — российская организация;

владельцы ценных бумаг (как правило, не являются резидентами Российской Федерации).

Схема получения необоснованной налоговой выгоды подразумевает под собой приобретение ценных бумаг. Выпуск ценных бумаг в таких случаях осуществляет компания, как правило, зарегистрированная в оффшорных территориях и не ведущая финансово-хозяйственную деятельность, не имеющая активов под обеспечение выпуска, банковской гарантии, поручительства третьих лиц. При этом объем выпуска ценных бумаг может быть значителен.

Выпущенные ценные бумаги, реализуются заранее определенному кругу лиц со значительной рассрочкой платежа, при этом оплата ценных бумаг предусмотрена позднее даты их погашения. То есть, размещение и последующая реализация не направлены на привлечение денежных средств.

В дальнейшем данные ценные бумаги вносятся в уставный капитал реально действующих российских организаций. В свою очередь российская организация реализует полученные ценные бумаги фирмам — "однодневкам" с убытком, включая в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций стоимость ценных бумаг по данным налогового учета у передающей стороны.

В этом случае необоснованная налоговая выгода возникает вследствие уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму полученного убытка.

7. Типовой способ получения необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от уплаты НДС при осуществлении сделок с драгоценными металлами в слитках.

Вниманию кредитных организаций, а также лиц, осуществляющих приобретение драгоценных металлов.

Рассматриваемая схема имеет два варианта реализации:

Первый вариант .

Лицами, участвующими в схеме, являются:

Банк — кредитная организация, имеющая лицензию на операции с драгоценными металлами, выполняющая функции агента при реализации драгоценных металлов;

Принципал — организация, обладающая признаками фирмы -"однодневки", собственник драгоценного металла, передающая его на реализацию в Банк;

Покупатель — лицо, заинтересованное в приобретении драгоценных металлов.

Суть схемы заключается в следующем, между Покупателем и Банком заключается договор купли-продажи драгоценных металлов, при этом реализация металла осуществляется с НДС.

В последствии денежные средства, полученные в счет оплаты драгоценного металла перечисляются Банком Принципалу, который в свою очередь направляет часть полученной суммы на приобретение драгоценного металла по договорам ОМС без уплаты НДС, сумма неуплаченного НДС выводится за рубеж или обналичивания.

Второй вариант .

Лицами, участвующими в схеме, являются:

Банк — кредитная организация, имеющая лицензию на операции с драгоценными металлами;

Заемщики — организации, получающие драгоценный металл из хранилища Банка, обладают признаками фирм-"однодневок";

Фактический покупатель — лицо, заинтересованное в приобретении драгоценных металлов для использования в производственных целях.

Суть схемы заключается в следующем, Банк заключает с Заемщиками договора займа драгоценного металла. При этом происходит физическое выбытие металла из хранилища Банка.

Ревизия финансово-хозяйственной деятельности школ

Поскольку операция оформлена договором займа, выбывающий из хранилища Банка металл не облагается НДС. Возврат займа происходит зачетом встречных обязательств заемщика без фактического возврата металла в хранилище Банка.

В последствии полученный по договору займа металл реализуется через цепочку фирм-"однодневок", при этом реализация металла происходит с начислением НДС, без соответствующей уплаты налога. Сумма неуплаченного НДС обналичивается или выводится за рубеж.

Металл доставляется непосредственно из хранилища Банка в адрес Фактического покупателя.

Финансовая деятельность тесно связана с коммерческой, маркетинговой и производственной деятельностью предприятия и является своего рода зеркалом, отражающим успешность выполнения планов различных подразделений, в первую очередь отдела сбыта и производства.

Результаты финансовой деятельности предприятия, реализующего бизнес-план, предоставляются собственникам предприятия, инвесторам, кредиторам, налоговым органам, а также руководству компании, руководителю проекта.

Финансовая деятельность отражается в основных документах, к которым относятся:

• бухгалтерский баланс, который представляет собой способ группировки (на конкретную дату) активов и пассивов компании и источников финансирования;
• отчет о прибылях и убытках, который позволяет дать оценку деятельности компании за определенный отчетный период с помощью подробной разбивки данных о доходах и расходах в целях определения, имела ли компания за данный период прибыль или убыток;
• отчет о движении наличности (денежный поток), в котором устанавливаются источники и объем получения денежных средств компании за определенный период и указывается, сколько денежных средств было истрачено за тот же период. Составление такого документа очень важно для осуществления прогноза поступления и расходования денег и выявления момента времени, когда может быть отрицательное сальдо. На этот случай должны быть предусмотрены дополнительные источники финансирования для покрытия денежного дефицита.

Для характеристики финансового состояния предприятия используется система показателей, с помощью которой можно дать оценку эффективности использования финансовых ресурсов, выделенных для реализации бизнес-плана. Главная цель контроля финансовых результатов - на основании объемов продаж товаров и услуг и произведенных расходах рассчитать прибыль и рентабельность возврата инвестиций в различные временные периоды работы предприятия и показать, как эти достигнутые показатели соотносятся с аналогичными показателями бизнес-плана.

Основной источник информации для контроллинга - бухгалтерская отчетность предприятия о его хозяйственных операциях, представленная в балансе. Пользуясь финансовой информацией, проводят оценку эффективности деятельности предприятия, выявляют глубинную взаимосвязь между статьями финансовых отчетов.

Финансовые менеджеры используют в своей аналитической работе специальные методы (индексный, цепной, балансовый, трендовый), основанные на обработке статистических данных, и математические методы (методы математического прогнозирования, корреляционного анализа, оптимизационные методы и пр.). Технология финансового анализа состоит в определении абсолютных и относительных показателей.

В свою очередь, относительные и абсолютные показатели определяются при вертикальном и горизонтальном направлениях изучения статей бухгалтерского баланса.

При вертикальном анализе данные статей баланса на начало и конец отчетного периода соотносятся с общим итогом пассива (или актива) в процентном отношении. Таким образом, выявляются тенденции финансового положения за отчетный период. Достоинством вертикального анализа является сглаживание влияния инфляции, которая может искажать абсолютные показатели.

При горизонтальном анализе рассчитываются прирост или снижение данных статей активов или пассивов баланса на конец отчетного периода по отношению к его началу. К положительным результатам деятельности предприятия относятся увеличение суммы прибыли, увеличение доходов будущих периодов, увеличение фондов накопления. Отрицательной оценки заслуживают рост дебиторской или кредиторской задолженностей, увеличение размера убытков, займов, не погашенных в срок кредитов (наличие убытков свидетельствует о нерентабельной деятельности предприятия, а наличие непогашенных займов - о понижении платежеспособности предприятия на момент составления баланса). Для выявления тенденции рекомендуется выбрать несколько периодов. Если брать большие временные периоды, то результаты анализа могут быть искажены вследствие инфляции.

Анализ коэффициентов используется для исследования взаимосвязи между компонентами бухгалтерского баланса. Эта взаимосвязь выражается в финансовых коэффициентах, рассчитываемых по определенным формулам. Рассчитанные коэффициенты сравниваются с нормативными или данными за предыдущие периоды. Наибольшее внимание должно быть уделено тем показателям, которые отражают негативные тенденции.

В экономической литературе нет единого мнения о количестве и наименованиях показателей, используемых для проведения финансового анализа. В качестве методической базы можно воспользоваться методическими указаниями, разработанными Федеральной службой по финансовому оздоровлению и банкротству, которые можно разделить на следующие группы, характеризующие различные аспекты деятельности предприятия :

• 1) общие показатели:
  • среднемесячная выручка (К1);
  • доля денежных средств в выручке (К2);
  • среднесписочная численность работников (КЗ);
• 2) показатели платежеспособности и финансовой устойчивости:
  • степень платежеспособности общая (К4);
  • коэффициент задолженности по кредитам банков и займам (К5);
  • коэффициент задолженности другим организациям (Кб);
  • коэффициент задолженности фискальной системе (К7);
  • коэффициент внутреннего долга (К8);
  • степень платежеспособности по текущим обязательствам (К9);
  • коэффициент покрытия текущих обязательств оборотными активами (К10);
  • собственный капитал в обороте (КН);
  • доля собственного капитала в оборотных средствах (коэффициент обеспеченности собственными средствами) (К 12);
  • коэффициент автономии (финансовой независимости) (К13);
• 3) показатели эффективности использования оборотного капитала (деловой активности), доходности и финансового результата (рентабельности):
  • коэффициент обеспеченности оборотными средствами (К 14);
  • коэффициент оборотных средств в производстве (К15);
  • коэффициент оборотных средств в расчетах (К 16);
  • рентабельность оборотного капитала (К 17);
  • рентабельность продаж (К18);
  • среднемесячная выработка на одного работника (К19);
• 4) показатели эффективности использования внеоборотного капитала и инвестиционной активности организации:
  • эффективность внеоборотного капитала (фондоотдача) (К20);
  • коэффициент инвестиционной активности (К21);
• 5) показатели исполнения обязательств перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами:
  • коэффициенты исполнения текущих обязательств перед бюджетами соответствующих уровней (К22-К24);
  • коэффициент исполнения текущих обязательств перед государственными внебюджетными фондами (К25);
  • коэффициент исполнения текущих обязательств перед Пенсионным фондом Российской Федерации (К26).

При анализе структуры капитала обращают внимание на соотношение собственных и заемных средств. Важным представляется и наличие устойчивых источников финансирования (долгосрочных займов), что в конечном итоге сказывается на показателе общей финансовой устойчивости.

Рекомендации для проведения анализа финансовой отчетности. Для того чтобы определить, заработала компания прибыль или понесла убыток, доход (выручка) должен быть соотнесен с затратами. Для этого затраты должны накапливаться и не учитываться до тех пор пока товары или услуги, с которыми они связаны, не будут проданы (метод учета затрат, рекомендованный консалтинговой компанией McKinsey").

Прежде чем проводить контроль финансовой деятельности предприятия, необходимо определить объекты изучения. Хозяйственные средства, используемые для организации предпринимательской деятельности, делятся по составу на основные и оборотные, а по источникам формирования - на собственные и заемные. Данная классификация является базой для составления как прогнозного баланса для бизнес-плана, так и текущего баланса, когда предприятие осуществляет свою хозяйственную деятельность. Для предприятия, выходящего на рынок, характерен динамический рост выручки и различных расходов. Следовательно, динамично меняется структура активов и пассивов компании. Поэтому нужно составить структуру анализа, представив активы и пассивы в виде матрицы, и наметить объекты контроля (табл. 8.1).

Таблица 8.1

Классификация хозяйственных средств (активов) и источников финансирования (пассивов) предприятия

1 Сайт компании: http://www.mckinsey.eom/@@lobal_locations/europe_and middleeast/russia/ru 264

Окончание табл. 8.1

Наиболее сложную структуру имеют оборотные активы (средства), которые проходят несколько стадий: закупка сырья, материалов и комплектующих, незавершенное производство и готовая продукция, стадия реализации и получения денежных средств. Следовательно, оборотные средства находятся в непрерывном движении, что требует практически ежедневного учета. Оборотные средства по составу и структуре делятся на производственные оборотные фонды и фонды обращения (табл. 8.2).

Таблица 8.2

Структура оборотных средств предприятия

Производственные оборотные фонды - это предметы труда, которые потребляются в течение одного производственного цикла и полностью переносят свою стоимость на готовую продукцию.

Фонды обращения - это средства предприятия, которые связаны с обслуживанием процесса обращения товаров (например, готовая продукция). Они являются наиболее важным объектом контроля, поскольку быстро меняются во времени. При реализации бизнес-плана необходимо следить за совокупным уровнем остатков денежных средств, обеспечивающих неразрывность денежных потоков и платежеспособность предприятия в целом.

По своей экономической природе оборотные средства - это денежные средства, вложенные (авансированные) в оборотные производственные фонды и фонды обращения. Основное назначение оборотных средств - обеспечение непрерывности и ритмичности производства.

Контроль оборотных средств является важнейшей задачей финансового анализа и касается в первую очередь таких показателей, как оборачиваемость складских запасов, уровень дебиторской задолженности, уровень ликвидности, платежеспособность.

• См.: Федеральная служба по финансовому оздоровлению и банкротству.Приказ от 23.01.2001 г. № 16. «Об утверждении “Методических указанийпо проведению анализа финансового состояния организаций”».