Рассмотрим различные виды оценки в отечественных нормативных документах и в учебной литературе по бухгалтерскому учету (табл. 2) .

Таблица 2. Нормативные документы, регламентирующие оценку различных активов в России

	Нормативные документы, регламентирующие оценку актива
Основные средства	Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в ред. от 03.11.2006) "О бухгалтерском учете",ПБУ 6/01, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/08, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств
Нематериальные активы	Закон N 129-ФЗ, ПБУ 14/2006, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/08
Финансовые вложения	Закон N 129-ФЗ, ПБУ 19/02, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99
	Закон N 129-ФЗ, ПБУ 5/01, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/01, Методические указания по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов
Незавершенное производство	Закон N 129-ФЗ, ПБУ 2/07
Незавершенное строительство	Закон N 129-ФЗ, ПБУ 2/07
Дебиторская задолженность	Закон N 129-ФЗ, ПБУ 2/07, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/08

Следует отметить, что большинством нормативных документов, приведенных в табл. 2, регламентируются правила первоначальной и последующей оценки перечисленных активов. Согласно ПБУ 6/01, ПБУ 14/2006, ПБУ 19/02 и ПБУ 5/01 первоначальная оценка соответствующих активов различается в зависимости от источника поступления: за плату, при взносе в уставный капитал, по договору дарения, при создании самой организацией. В табл. 3 обобщены способы определения стоимости указанных активов при принятии их к учету в зависимости от источника поступления.

Таблица 3.Определение стоимости активов при принятии их к учету в зависимости от источника поступления

Источник поступления	Способ определения	Нормативные документы
	Сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов	Пункт 8 ПБУ 6/01, п. 6 ПБУ 14/2006, п. 9 ПБУ 19/02, п. 6 ПБУ 5/01
Вклад в уставный (складочный) капитал	Денежная оценка этих активов, согласованная учредителями (участниками) организации	Пункт 9 ПБУ 6/01, п. 9 ПБУ 14/2006, п. 12 ПБУ 19/02, п. 8 ПБУ 5/01
По договору дарения (безвозмездно)	Рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету	Пункт 10 ПБУ 6/01, п. 10ПБУ 14/2006, п. 13 ПБУ 19/02, п. 9 ПБУ 5/01
По договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами	Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией	Пункт 11 ПБУ 6/01, п. 11ПБУ 14/2006, п. 14 ПБУ 19/02, п. 10 ПБУ 5/01
Создание самой организацией	Сумма фактических затрат на создание и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов	Пункт 8 ПБУ 6/01, п. 7 ПБУ 14/2006, п. 7 ПБУ 5/01

Указанными в табл. 3 нормативными документами регламентируется также состав фактических затрат, включаемых в первоначальную стоимость активов, приобретаемых за плату или созданных самой организацией. В такие затраты входят:

• 1. суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• 2. плата за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением актива;
• 3. вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен актив;
• 4. таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на актив;
• 5. иные затраты, непосредственно связанные с приобретением или изготовлением актива.

Специальные требования по включению в фактическую себестоимость указанных активов затрат по полученным займам и кредитам содержатся в ПБУ 15/08.

Так, согласно п. п. 12, 13, 23 ПБУ 15/08 затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива - объекта имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени, должны включаться в стоимость этого актива, если по нему по правилам бухгалтерского учета начисляется амортизация.

При этом в соответствии с п. 30 ПБУ 15/08 включение затрат по полученным займам и кредитам прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств.

Кроме того, в соответствии с п. 15 ПБУ 15/08 затраты по полученным займам и кредитам, полученным для осуществления предоплаты материально-производственных запасов, относятся на увеличение дебиторской задолженности поставщика, что, в конечном счете, приводит к увеличению фактической себестоимости материально-производственных запасов.

Оценка активов, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, в соответствии с ПБУ 3/06 производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России (или по иному курсу, установленному законом или соглашением сторон), действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету. Для основных средств, нематериальных активов и иных внеоборотных активов пересчет производится на дату принятия их к учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Нормативные документы, перечисленные в табл. 2, устанавливают и правила последующей оценки активов. В табл. 4 систематизированы виды последующей оценки основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений и материально-производственных запасов.

Таблица 4. Последующая оценка активов

	Последующая оценка	Нормативный документ
Основные средства	Первоначальная, или текущая (восстановительная), стоимость за вычетом накопленной амортизации
Нематериальные активы	Первоначальная стоимость за вычетомнакопленной амортизации
Финансовые вложения	Для финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, - первоначальная стоимость за вычетом резерва под обесценение финансовых вложений Для финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, - текущая рыночная стоимость
Материально- производственные запасы	Фактическая себестоимость за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей

Первоначальная стоимость нематериальных активов в отличие от первоначальной стоимости основных средств и финансовых вложений изменению не подлежит.

Изменение первоначальной стоимости основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации объектов основных средств. Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Кроме условий, перечисленных в п. 14 ПБУ 6/01, организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Отметим, что в ПБУ 6/01 не приводится порядок определения текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств при их переоценке . Вместе с тем в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы :

• 1. данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей;
• 2. сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;
• 3. сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ и специальной литературе;
• 4. оценка бюро технической инвентаризации;
• 5. экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

Если организация принимает решение о переоценке основных средств, то в последующем такие переоценки должны осуществляться регулярно. При переоценке основных средств сумма начисленной амортизации корректируется пропорционально изменению первоначальной стоимости.

В соответствии с ПБУ 4/99 в бухгалтерском балансе основные средства и нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости, т.е. по разнице между первоначальной или текущей (восстановительной) стоимостью и суммой накопленной амортизации. Таким образом, величина остаточной стоимости данных активов зависит от принятого организацией способа начисления амортизации объектов основных средств и нематериальных активов.

Финансовые вложения с точки зрения последующей оценки делятся на две группы:

• 1. финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость;
• 2. финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму резерва под обесценение финансовых вложений (если резерв создается) .

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения организации разрешается равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты (коммерческая организация) в составе прочих доходов или расходов или уменьшение или увеличение расходов (некоммерческая организация). По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

Материально-производственные запасы в последующем учете не переоцениваются. Однако в отчетности на конец отчетного года они показываются за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

На показатели финансовых вложений и материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности влияет выбранный организацией способ расчета фактической себестоимости указанных активов при их выбытии. При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их фактическая себестоимость может определяться:

• 1. по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;
• 2. по средней первоначальной стоимости;
• 3. по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Фактическая себестоимость выбывающих материально-производственных запасов может определяться:

• · по себестоимости каждой единицы;
• · по средней себестоимости;
• · по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
• · по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Бухгалтерские записи, формирующие оценки перечисленных активов, приведены в табл. 5.

Таблица 5. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при оценке активов

Хозяйственные операции	Корреспонденция счетов
Формирование первоначальной стоимости основных средств как суммы фактических затрат на их приобретение		60, 76, 23,70, 69, 10,16, 66, 67 08-4
Включение фактических затрат на приобретение и изготовление в первоначальную стоимость нематериальных активов		60, 76, 23,70, 69, 10,16, 66, 67 08-5
Отражение фактически произведенных затрат на строительство объектов основных средств хозяйственным способом		10, 16, 70,69, 23, 07,66, 67
Формирование первоначальной стоимости финансовых вложений как суммы фактических затрат на их приобретение
Отражение фактических затрат на приобретение (изготовление) товарно-материальных ценностей		60, 76, 23,70, 69
Формирование фактической себестоимости незавершенного производства		10, 16, 70,69, 23, 25,26, 28
Определение фактической себестоимости готовой продукции
Формирование согласованной оценки основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал	08-4, 08-5 01 04 15, 10, 58	75-1 08-4 08-5 75-1
Отражение рыночной стоимости безвозмездно полученных основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, финансовых вложений	08-4, 08-5 01 04 15, 10, 41,58	98-2 08-4 08-5 98-2
Определение восстановительной стоимости основных средств в результате их переоценки (дооценки и уценки)	01 83, 84 84, 83 02	83, 84 02 01 84, 83
Использование рыночной стоимости для последующей оценки финансовых вложений, котируемых на рынке
Формирование резерва под снижение стоимости материальных ценностей на разницу между их рыночной ценой и фактической себестоимостью
Создание резерва под обесценение финансовых вложений
Образование резервов по сомнительным долгам

Что касается оценки активов, которые отражаются в бухгалтерской отчетности по строкам "незавершенное строительство" и "незавершенное производство", то следует отметить, что в настоящее время нет единых нормативных документов, регламентирующих правила оценки данных объектов. Не существует в настоящее время и отдельного нормативного документа, регламентирующего правила оценки дебиторской задолженности.

При оценке активов в большинстве случаев предпочтение отдается оценке по фактической себестоимости, хотя в ряде ситуаций используются и иные оценки, разрешенные действующим законодательством. Виды оценок, применяемые для различных активов в соответствии с бухгалтерскими правилами, приведены в табл. 6.

Таблица 6. Наиболее распространенные виды оценок активов

Виды оценок	Применение оценок	Нормативные документы
Фактическая себестоимость	При формировании первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, приобретенных за плату; для оценки основных средств в случае их строительства хозяйственным способом, нематериальных активов, полученных в результате научно- исследовательских и опытно- конструкторских работ; для учета незавершенного строительства (при выполнении работ собственными силами); для оценки готовой продукции и незавершенного производства	ПБУ 2/94,
Восстановительная стоимость	Для определения последующей оценки основных средств в результате их переоценки
Оценка, согласованная учредителями (участниками) организации	При формировании первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации	ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 14/2000,ПБУ 19/02
Рыночная стоимость	Для определения первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, полученных безвозмездно; для определения последующей оценки финансовых вложений, имеющих рыночные котировки; при формировании резерва под обесценение материальных ценностей	ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 14/2000,ПБУ 19/02
Дисконтированная стоимость	При учете некоторых финансовых вложений (долговые ценные бумаги, предоставленные займы)

Заметим, что в настоящее время появилась тенденция к расширению использования рыночной стоимости, которая применяется не только для оценки активов, поступивших безвозмездно, но также для определения последующей оценки финансовых вложений и учета снижения стоимости материальных ценностей.

В соответствии с ПБУ 19/02 по долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. Однако при этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

• Алмогорцева Н. Достоверность оценки активов в аудите // Учет, налоги, право – Северо-Запад, 2008, №5 – с. 22 Миронова О.А., Азарская М.А. Аудит: теория и методология: Учебное пособие. - М.: ОМЕГА-Л, 2005. - 176 с.

Аудит в Российской Федерации осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению, другие носят рекомендательный характер.

Система нормативного регулирования в России состоит из документов четырех уровней. К первой группе документов относятся:

· Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 года №129-ФЗ (в редакции от 28.09.2010 N 243-ФЗ). Федеральный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, зарегистрированные в качестве юридического лица в соответствии с законодательством РФ. Нормы, содержащиеся в других федеральных законах и затрагивающие вопросы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, должны соответствовать Федеральному закону. В случае возникновения противоречий с содержанием других федеральных законов нормы права, выступающие предметом Федерального закона, имеют приоритет.

· Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ (в ред. от 28.12.2010 N 400-ФЗ). Он определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации.

· Российская Федерация. Правительство РФ. Постановление об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности от 23 сентября 2002 г. N 696 (в ред. от 27.01.2011 N 30).

· Налоговый кодекс РФ, в котором определено понятие расходов и порядок их признания для целей налогового учета; установлены налоги, взимаемые с сельскохозяйственных предприятий и включаемые в себестоимость производимой продукции.

· Гражданский кодекс РФ, который регулирует правовые основы кредитных отношений. Содержит порядок заключения и расторжения гражданско-правовых договоров.

Второю группу документов регулирует Министерство финансов РФ и другие органы исполнительной власти. К документам второго уровня относятся положения регламентирующие принципы и правила учета отдельных объектов бухгалтерского наблюдения, которые составляют систему национальных стандартов, ориентированную на Международные стандарты финансовой отчетности. В настоящее время в России система национальных стандартов - положений по бухгалтерскому учету включает 22 положения, из них:

· Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 от 06.10.08 N 106н (в редакции Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н). Это положение устанавливает основы формирования и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. В положении оговаривается порядок формирования учетной политики, т.е. кем составляется и утверждается, при этом говорится о том какие документы утверждаются, раскрытие и изменение ее.

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 от 6 октября 2008 г. N 107н (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н). Устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

К документам третьего уровня относится План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г № 94н (в редакции от 08.11.2010 N 142н), составляют основу организации учета на всех предприятиях независимо от подчиненности, форм собственности, организационно-правовой формы. План счетов представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и содержит наименования и коды счетов. В Инструкции по применению плана счетов приведена краткая характеристика счетов, раскрыта их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов, порядок учета наиболее распространенных операций.

К третьему уровню так же относятся инструкции и методические указания, разрабатываемые и вводимые в действие в разрезе отдельных Положений по бухгалтерскому учету.

Документы четвертого уровня разрабатываются предприятием и утверждаются руководителем организации. К ним относятся:

Устав предприятия;

Приказ «Об учетной политике организации»;

Рабочий План счетов организации;

График документооборота.

К основным задачам аудита расчетов займам относятся:

Изучение договоров займа;

Изучение правомерного расходования средств займов;

Оценка состояния синтетического и аналитического учета займов;

Установление правомерности отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности займов;

Проверка своевременного и полного погашения займов;

Анализ начисления процентов за пользование и их списание.

Все обязательства, которые служат предметом бухгалтерского учета, имеют юридическое и экономическое содержание

Так, под обязательствами понимают «взаимоотношение», в силу которого одна сторона (должник) обязана совершить в пользу другой стороны (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги) либо воздержаться от него4. Почти такое же определение представлено в ст. 307 ГК РФ, в соответствии с которой в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., требовать от должника исполнения его обязанности. Вышеприведенные определения обязательств носят юридический характер.

В экономическом смысле обязательства демонстрируют будущие потоки средств, обусловленные кредитами, предоставленными и полученными хозяйствующими субъектами. Экономическая трактовка обязательств уже юридической, так как не включает в рассматриваемую категорию обязательства по договорам, не начатым исполнением, т. е. обязательства, не создавшие реального движения средств. Так, например, при получении от поставщиков товаров на условиях их последующей оплаты покупатель фактически получает кредит в объеме совершенной поставки с момента приобретения права собственности на данные товары и до момента перечисления денег поставщику. В этот отрезок времени покупатель фактически пользуется двойным объемом средств: приобретенные в собственность товары могут быть про-даны или использованы в производстве, и при этом в обороте участвуют денежные средства, причитающиеся к выплате поставщику. Более того, если условия заключенного договора не предусматривают коммерческого кредитования или иного способа варьирования цены сделки в зависимости от срока оплаты товаров, покупатель получает от поставщика не просто кредит, а совершенно бесплатный кредит. Таким образом, с экономической точки зрения обязательства организации перед контрагентами должны рассматриваться как статьи его доходов, а обязательства контрагентов перед организацией - как статьи его расходов1.

Итак, обязательствами организаций являются краткосрочные и долгосрочные кредиты банка, заемные средства, кредиторская задолженность, обязательства по распределению.

Так, краткосрочные ссуды организация получает на срок до одного года под запасы товарно-материальных ценностей, расчетные документы в пути и другие нужды, а долгосрочные - те, которые предоставляются на срок от одного года на внедрение новой техники, организацию и расширение производства, механизацию производства и т. п.

Кредиторская задолженность представляет собой задолженность одной организации перед другой организацией (кредиторами).

Заемные средства составляют полученные от сторонних организаций займы под различные обязательства, в том числе средства от выпуска и продажи акций и облигаций организации. Займы, полученные на срок до одного года, называются краткосрочными, а на срок более одного года - долгосрочными.

И наконец, обязательства по распределению - это задолженности перед служащими и рабочими по заработной плате, органами социального страхования и налоговым органом по соответствующим платежам в бюджет того или иного уровня. Их появление связано с тем, что момент возникновения долга не совпадает со временем его уплаты.

Кредиторская задолженность рассматривается как временно привлеченные со стороны средства: текущая задолженность организации другим организациям-кредиторам, таким как подрядчики - за оказанные им услуги, покупатели - за товарные ценности, а обязательства по распределению представляют собой особую группу, которая включает в себя задолженность рабочим и служащим по заработной плате, задолженность перед налоговой службой по перечислению налоговых платежей, по социальному страхованию и обеспечению. Эти обязательства образуются не извне, а путем начисления самой организацией (предприятием).

Обязательства организации представляют собой счета или долги, которые должны быть оплачены предприятием. Различают текущие и долгосрочные обязательства. К обязательствам предприятия относятся: займы, кредиты, кредиторская задолженность, обязательства по распределению валового внутреннего продукта.

Банковский кредит - кредит, предоставляемый банками в денежной форме, который имеет строго целевой и срочный характер и требует обеспечения. Банковский кредит предоставляется из собственного или привлеченного капитала и осуществляется в форме выдачи ссуд, учета векселей и др. Правовое регулирование данного вопроса регламентировано п. 1 ст. 819 ГК РФ1.

Заемные средства - это есть средства, образуемые за счет получения кредитов, выпуска и продажи облигаций, получения средств по другим видам денежных обязательств. Заемный капитал предназначается для финансирования деятельности предприятий (п. 1 ст. 807 ГК РФ)2.

Кредиторская задолженность - те денежные средства, которые временно привлечены предприятием, учреждением, организацией и подлежат возврату соответствующим физическим или юридическим лицам. Обычно кредиторскую задолженность составляют неосуществленные платежи поставщикам за отгруженные товары, неоплаченные налоги, невыплаченная начисленная заработная плата, невнесенные страховые взносы и неоплаченные долги.

Для бухгалтера источник возникновения обязательства - это факт хозяйственной жизни, информация о котором служит основанием для

бухгалтерских записей, отражающих обязательства предприятия, ведущего учет. При этом под дебиторской задолженностью понимаются суммы денежных средств или суммы денежной оценки активов, при-читающихся к получению предприятием, а под кредиторской задолженностью - суммы денежных средств или суммы денежной оценки активов, причитавшихся к выплате (передаче) предприятием1.

Кредит и заем - это виды гражданско-правовых договоров, юридически оформляющих предоставление одним лицом в собственность другого лица имущества (в основном денежных средств) на условиях возврата такого же объема этого имущества и (как правило) уплаты вознаграждения за его предоставление в виде процентов2.

Расчеты по краткосрочным кредитам и займам как объект отражаются на счете 66, который предназначен для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией.

Суммы полученных организацией краткосрочных кредитов и займов должны учитываться по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т. д.

Краткосрочные займы, которые привлекаются организацией путем выпуска и размещения облигаций, отражаются на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» обособленно. Если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по дебету счета 51 «Расчетные счета» и др. в корреспонденции со счетами 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (по номинальной стоимости облигаций) и 98 «Доходы будущих периодов» (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Если же облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». Если организацией производится начисление суммы процентов, то последние должны учитываться отдельно.

А на суммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Кредиты же и займы, не оплаченные в установленные сроки, учитываются также обособленно.

Аналитический учет краткосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, которыми они предоставлены.

Расчеты по долгосрочным кредитам и займам отражаются на синтетическом счете 67. Этот счет предназначен для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией.

Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов учитываются организацией по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т. п.

Долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» обособленно. При этом если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по дебету счета 51 «Расчетные счета» и др. в корреспонденции со счетами 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (по номинальной стоимости облигаций) и 98 «Доходы будущих периодов» (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 «Прочие доходы и расходы». В случае если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате в таком случае отображаются по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы», а начисленные суммы процентов учитываются отдельно.

Аналитический учет долгосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, и отдельным кредитам и займам.

Следует отметить, что характеристика отражаемого в бухгалтерском учете обязательства в рамках договора займа или кредитного договора как долгосрочного или краткосрочного устанавливается не сроком, на который получен кредит или заем, а сроком, остающимся до погашения соответствующей задолженности по договору.

Правовое регулирование вопроса учета расходов по кредитам и займам определено в приказе Минфина России от 6 октября 2008 г. № 107н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет расходов по займам и кредитам”» (ПБУ 15/2008)1, в соответствии с которым установлены особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим) организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных.

План занятия

Общая характеристика бухгалтерского учета. Законодательные основы и другие нормативно-правовые акты, регламентирующие ведение бухгалтерского учета. Общие принципы организации ведения бухгалтерского учета и финансовой отчетности в Российской Федерации. Права, обязанности и ответственность хозяйствующих субъектов. Объекты, отражаемые в системе бухгалтерского учета. Предмет бухгалтерского учета. Имущество хозяйствующего субъекта. Источники, за счет которых образовалось имущество организации. Хозяйственная операция. Методологическая основа бухгалтерского учета. Система способов и приемов, составляющих методологическую основу учета. Документирование. Инвентаризация. Бухгалтерский баланс. Система счетов и двойная запись. Оценка имущества предприятия. Калькуляция. Отчетность организации.

Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете позволяет реализовать следующие главные цели:

Обеспечение единообразного ведения учета имущества (активов) и обязательств (пассивов) и фактов хозяйственной деятельности организаций;

Формирование сопоставимой и достоверной учетной информации об имущественном положении хозяйствующих субъектов, а также об их доходах и расходах, необходимой для внешних и внутренних пользователей бухгалтерской отчетности.

Так как при разработке федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г. № 402-ФЗ невозможно было учесть все отраслевые, географические, технологические и иные особенности деятельности различных видов хозяйствующих субъектов, наряду с законодательным используется нормативное регулирование бухгалтерского учета, которое в основном реализуется Минфином Российской Федерации, а также другими отраслевыми и региональными ведомствами.
Условно законодательную и нормативно-правовую основу бухгалтерского учета в Российской Федерации можно подразделить на 4 уровня:

1) Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г. № 402-ФЗ;
2) Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, другие законодательные и нормативные акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета;

4) внутренние рабочие документы хозяйствующего субъекта, регламентирующие ведение бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности.

Для функционирования организации требуются различные рода ресурсы: материальные, нематериальные, денежные, финансовые. Совокупность этих ресурсов в денежном измерителе представляет собой активы. В ходе хозяйственной деятельности организации денежное выражение активов и их структуры постоянно изменяется, т.е. совершает экономический кругооборот. При этом денежная форма меняется на материальную и затем вновь превращается в деньги.

Движение активов организации можно рассматривать в виде трех стадий: снабжение, производство, реализация. Все эти процессы взаимосвязаны, совершаются во многих организациях непрерывно. При этом, каждый процесс состоит из совокупности хозяйственных операций. Хозяйственной операцией можно назвать любое изменение величины или структуры имущества организации или источников образования имущества. Таким образом, предметом бухгалтерского учета является движение имущества организации и источников его образования в процессе хозяйственной деятельности, а также результаты хозяйственной деятельности организации.

В «Законе о бухгалтерском учете» дано следующее определение объекта учета - «объектами бухгалтерского учета является имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые в процессе их деятельности». Для правильного отражения в учете средств любой организации они группируются по двум признакам: по составу (видам) и размещению (активы), по источникам формирования и целевому назначению (пассивы). Группировка средств по составу (видам) и размещению означает: какие средства имеет организация и где они размещены. По составу и размещению средства делятся на внеоборотные и оборотные.

Группировка средств по источникам формирования и целевому назначению позволяет из каких источников получены средства хозяйствующего субъекта, и на какие цели они предназначены. К источникам относятся собственные и заемные средства. К собственным средствам относятся капиталы (уставный, резервный, добавочный), нераспределенная прибыль и т.д.

Уставный капитал - это первоначальный капитал организации и представляет собой совокупную стоимость всех средств организации в денежном измерителе в момент его образования. Размер уставного капитала указывается в уставе и учредительных документах при регистрации организации.

Резервный капитал формируется в соответствии с законодательством за счет прибыли организации и предназначен для покрытия возможных убытков.

Добавочный капитал образуется в процессе хозяйственной деятельности организации в результате переоценки основных средств, эмиссионного дохода, стоимость безвозмездно полученного имущества.

Прибыль является финансовым результатом деятельности хозяйствующего субъекта и представляет собой разность между доходами и расходами. Часть прибыли перечисляется в бюджеты разных уровней в виде налога на прибыль, остальная используется в соответствии с Уставом хозяйствующего субъекта.

Специальные фонды могут быть созданы в соответствии с Уставом и учредительными документами за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, после уплаты налога на прибыль. Они используются на определенные цели.

Методологическую основу бухгалтерского учета формирует система способов и определенных приемов, которые осуществляются посредством документирования, инвентаризации, бухгалтерского баланса, системы синтетических и аналитических счетов с применением метода двойной записи, оценки имущества и обязательств, других статей баланса, калькуляции и отчетности организации.

Документирование - это способ первичной регистрации каждой хозяйственной операции путем составления документов в момент ее совершения или сразу по окончании операции.

Согласно ст. 9 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации», документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Инвентаризация - это способ проверки соответствия фактического наличия имущества и обязательств показателям бухгалтерского учета методом оценки, подсчета, обмера или иного измерения.

Бухгалтерский баланс - это способ экономической группировки имущества организации (активов) и источников образования имущества (пассивов), который характеризует финансовое и имущественное положение хозяйствующего субъекта в денежном выражении на определенную дату.

Система счетов и двойная запись - прием, в соответствии с которым отражение имущества, источников его образования и хозяйственных операций в бухгалтерском учете осуществляется путем использования системы счетов с применением метода двойной записи.

Бухгалтерский счет - это таблица, левая часть которой называется «дебет», а правая «кредит», где регистрируется и систематизируется информация об остатках на начало и конец отчетного периода и проведенных за отчетный период хозяйственных операциях. В соответствии с п. 9 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации» организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Двойная запись - это прием бухгалтерского учета, используя который регистрируются хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета. Смысл данного приема сводится к тому, что в бухгалтерском учете каждая хозяйственная операция отражается не менее чем на двух взаимосвязанных бухгалтерских счетах. При этом дебетовый и кредитовый обороты по каждой хозяйственной операции между собой равны, что обусловлено балансовым отражением информации в системном бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете все имущество (активы) и обязательства (пассивы) отражаются в денежном выражении. Бухгалтерский прием, с помощью которого определяется денежное выражение имущества или обязательств называется оценкой. В п. 23. «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации» отмечено, что оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления (фактические затраты, связанные с производством объекта имущества).

Под калькуляцией понимается группировка и расчет различных расходов с целью определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

В соответствии со ст. 4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность» бухгалтерская отчетность эта единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Таким образом, бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Бухгалтерская отчетность организации должна быть составлена на русском языке и в валюте Российской Федерации.

Бухгалтерский баланс

План занятия

Балансовый метод отражения информации. Бухгалтерский баланс и его строение. Виды балансов. Цели балансового обобщения информации. Актив баланса. Пассив баланса. Статьи баланса. Взаимосвязи между отдельными статьями баланса и разделами. Особенности оценки отдельных статей баланса. Типы хозяйственных операций и их влияние на бухгалтерский баланс.

Суть балансового метода отражения информации сводится к тому, что отражение объектов учета в балансе имеет двойственный характер, в зависимости от его целевого назначения.

В зависимости от целей, структуры и правил составления существуют различные виды балансов:

Сальдовый;

Вступительный;

Оборотный;

Ликвидационный;

Сводный и др.

Бухгалтерский баланс является важнейшим источником информации о финансово-хозяйственном состоянии экономического субъекта. Читая строки баланса можно узнать о том, что принадлежит организации на праве собственности и какова структура обязательств организации.

Бухгалтерский баланс - это один из элементов методологической основы бухгалтерского учета. В бухгалтерском балансе в обобщенном виде отражаются средства организации по составу и размещению (активы), а также по источникам формирования и целевому назначению (пассивы). Баланс обычно составляется на 1 число месяца. Hа другую дату баланс составляется при создании организации, ее реорганизации, ликвидации или иной необходимости.

Графически баланс представляет собой вертикальную таблицу, где верхняя часть называется активом, а нижняя - пассивом. В активе баланса отражаются средства по составу и размещению, а в пассиве - средства по источникам формирования и целевому назначению. Следовательно, в основу строения и содержания баланса положена группировка средств, принадлежащих хозяйствующему субъекту.

Таким образом, изучив структуру актива бухгалтерского баланса организации, можно получить информацию о том, куда размещены средства организации, а также в качестве чего используется каждый вид средств. Изучение структуры пассива дает информацию о том, за счет каких источников образовались средства, имеющиеся у организации, а также каково целевое назначение этих источников.

Следовательно, бухгалтерский баланс организации характеризует экономическое содержание всей совокупности средств, принадлежащих хозяйствующему субъекту. На практике показатели бухгалтерского баланса широко применяются для подготовки, обоснования и принятия управленческих решений в ходе осуществления финансово-производственной деятельности организации.

Бухгалтерский баланс является главной формой бухгалтерской отчетности организации, которая составляется независимо от вида деятельности и формы собственности. Бухгалтерский баланс составляется за каждый отчетный период на основании показателей бухгалтерского учета и подписывается руководством хозяйствующего субъекта. Бухгалтерский баланс за месяц или квартал называется промежуточным, а за год - годовым. Степень достоверности показателей бухгалтерского баланса имеет существенное значение. В частности, на основании балансовых показателей осуществляется анализ финансового состояния хозяйствующего субъекта. Баланс дает представление об изменениях структуры, объема и удельного веса отдельных статей имущества организации (активов) и обязательств (пассивов) организации за отчетный период.

Итоговая сумма по активу и пассиву называется валютой баланса. Каждый вид средств или источник их образования в балансе указывается отдельно. Показатель, характеризующий отдельные виды имущества, источников его формирования, называется строкой баланса или статьей баланса.

Статьи баланса сгруппированы в разделы по экономически однородным признакам. Форму баланса утверждает Минфин Российской Федерации соответствующим приказом. Термин «баланс» в переводе с французского языка означает «равновесие». В бухгалтерском балансе это означает, что сумма всех статей актива равна сумме всех статей пассива.

Примерная структура баланса организации

АКТИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Нематериальные активы

Основные средства

Незавершенное строительство

Доходные вложения в материальные ценности

Долгосрочные финансовые вложения

Отложенные налоговые активы

Прочие внеоборотные активы

II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Запасы (сырье, материалы, незавершенное производство, готовая продукция и товары для перепродажи, расходы будущих периодов, товары отгруженные и другие аналогичные запасы и ценности)

НДС по приобретенным ценностям

Дебиторская задолженность (долгосрочная и краткосрочная)

Краткосрочные финансовые вложения

Денежные средства

Прочие оборотные активы

ПАССИВ

III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ

Уставный капитал

Добавочный капитал

Резервный капитал

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Займы и кредиты

Отложенные налоговые обязательства

Прочие долгосрочные обязательства

V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Займы и кредиты

Кредиторская задолженность (перед поставщиками и подрядчиками; персоналом организации; по налогам и сборам; прочие кредиторы)

Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов

Доходы будущих периодов

Резервы предстоящих расходов

Прочие краткосрочные обязательства.

Уравнение баланса

Сумма всех статей актива = Сумме всех статей Пассива

Так как в пассиве баланса отражаются капитал организации и ее обязательства (кредиторская задолженность) перед третьими лицами, то уравнение баланса можно представить так:

Сумма всех статей актива = Капитал + Обязательства

Равенство сторон баланса объясняется тем, что в активе отражаются средства по составу и размещению, а в пассиве отражаются источники формирования этих же самых средств. Иными словами, Актив и Пассив это средства организации, рассматриваемые с двух точек зрения, т.е. два отражения одного и того же. Статьи актива показывают, как размещено имущество организации (во что конкретно вложено то, чем владеет организация), а статьи пассива баланса дают сведения о том, за счет каких источников сформировано то, чем владеет организация.

Из сущности балансового метода отражения информации следует, что всякое поступление имущества в организацию связано с возникновением источника, за счет которого оно появилось или уменьшением задолженности перед нами, т.е. дебиторской задолженности. Из изложенного следует, что в активе и пассиве бухгалтерского баланса отражаются одни и те же средства в едином денежном измерителе, только сгруппированные по разным признакам.

Следует отметить, что из бухгалтерского баланса не вытекает информация, о том, что какие именно статьи пассива послужили источником образования конкретных статей актива. Иными словами, на основании балансовой информации нельзя выявить прямой связи между отдельными статьями пассива и актива, хотя это можно предполагать и анализировать. Например, если организация получила за отчетный период значительный доход от своей деятельности, это не означает, что у организации не могут возникнуть проблемы с финансированием ее текущей деятельности. И наоборот, если у организации за отчетный период отрицательный финансовый результат, это вовсе не означает, что у нее неминуемы проблемы с текущим финансированием. Таким образом, не очень корректен вопрос: «где именно находится в активе прибыль, полученная организацией за отчетный период?». Ответ на данный вопрос может быть различным, в зависимости от финансово-хозяйственной ситуации по соответствующим хозяйственным операциям, но, исходя из балансовой информации, на него ответить не возможно.

Структура баланса - это удельный вес отдельных хозяйственных средств по их видам и источникам образования и валюты баланса. Она в значительной мере зависит от отраслевых и других особенностей хозяйствующего субъекта. Так, например, в активе сельскохозяйственных организаций существенное место занимают основные средства и незавершенное производство, а в активе торговой или посреднической организации доля основных средств незначительна. В бухгалтерском балансе, используемом в настоящее время в Российской Федерации актив баланса состоит из двух разделов, и они расположены в порядке возрастания ликвидности, а пассив состоит из трех разделов, которые располагаются в порядке уменьшения срока погашения обязательств организации.

Бухгалтерский баланс составляется на определенную дату, на основе проверенных бухгалтерских записей, подтвержденных оправдательными первичными документами. В течение времени между датами составления баланса в организации может происходить большое количество хозяйственных операций. В ходе этих операций происходят изменения остатков средств и их источников. Следовательно, изменяются и некоторые статьи баланса. Hесмотря на их большое количество, все хозяйственные операции по влиянию на баланс можно систематизировать и условно подразделить на 4 типа.

1) Хозяйственные операции 1-го типа затрагивает только имущество, т.е. актив, т.е. под их влиянием изменяется только структура актива баланса. При этом валюта баланса не изменяется.

Пример. Переданы материалы со склада в цех (основное производство). В результате осуществления данной хозяйственной операции остатки материалов на складе (строка баланса «Запасы» по разделу II) уменьшаются и одновременно с этим увеличивается расходы на производство (строка «Запасы»).

2) Хозяйственные операции 2-го типа затрагивают только источники формирования имущества, т.е. пассив, т.е. в результате их осуществления происходит изменение структуры пассива баланса. При этом валюта баланса не изменяется.

Пример. Удержан налог на доходы физических лиц с начисленной суммы оплаты труда. В результате осуществления данной хозяйственной операции происходит увеличение задолженности по налогам и сборам в V разделе баланса (пассив), в то же время уменьшается задолженность организации перед персоналом по оплате труда V разделе баланса (пассив).

3) Хозяйственные операции 3-го типа затрагивают одновременно актив и пассив, при этом изменения происходят в сторону увеличения, т.е. увеличиваются определенные статьи актива и пассива на одинаковую сумму.

Пример. Получен краткосрочный кредит банка. Последствием осуществления данной хозяйственной операции является увеличение статьи баланса «Денежные средства» во II разделе баланса (актив) и одновременно с этим увеличилась статья «Кредиторская задолженность» в V разделе баланса (пассив).

4) Хозяйственные операции 4-го типа затрагивают одновременно актив и пассив, при этом изменения происходят в сторону уменьшения, т.е. уменьшаются определенные статьи актива и пассива на одинаковую сумму.

Пример. Выдана заработная плата персоналу из кассы организации. В результате осуществления этой операции наличные денежные средства в кассе организации уменьшились во II разделе баланса (актив) и на эту же сумму уменьшилась задолженность перед работниками по оплате труда, т.е. произошло уменьшение краткосрочных обязательств в V разделе баланса (пассив).

Правильное определение типа хозяйственной операции имеет существенное значение для понимания экономического содержания разного рода хозяйственных операций, отражаемых в бухгалтерском учете организации. Кроме того, освоение типов хозяйственных операций во многом способствуют правильному составлению бухгалтерских проводок.

Лекция 4-5.

Система бухгалтерских счетов и двойная запись

План занятия

Понятие о счетах бухгалтерского учета и двойной записи. Дебетовая сторона (дебет) счета. Кредитовая сторона (кредит) счета. Схема записи на активном счете. Схема записи на пассивном счете. Обороты дебетовые. Обороты кредитовые. Остаток (сальдо) на активном и пассивном счетах. Активно-пассивные счета. Корреспонденция счетов. Методика применения принципа двойной записи. Сущность и обоснование принципа двойной записи, ее контрольное и информационное значение. Оборотная ведомость. Оборотная ведомость по синтетическим счетам. Счета синтетического и аналитического учета. Взаимосвязи между счетами синтетического и аналитического учета.

Бухгалтерский баланс обобщенно отражает состав и источники средств организации. В нем отражаются остатки имущества и обязательств организации, а также результаты хозяйственных процессов, но не сами процессы. В то же время, для целей управления и контроля необходима информация не только о состоянии хозяйственных средств и источников их образования и финансовом результате организации на определенную дату, но и сведения о самих хозяйственных процессах. Возникает необходимость текущей регистрации и накопления за отчетный период (с момента составления предыдущего баланса до составления следующего баланса) информации, касающейся изменения величины и структуры различных видов имущества и источников его образования.

В качестве регистров, позволяющих систематизировать и накапливать текущую информацию об имуществе, принадлежащего организации, а также источниках его образования и финансовом результате служат бухгалтерские счета.

Следовательно, бухгалтерский счет служит основной единицей накопления и хранения учетной информации.

Счет бухгалтерского учета - это способ группировки, текущего контроля за состоянием и движением хозяйственных средств и источников их формирования, а также хозяйственных процессов и результатов хозяйственной деятельности. Схематично бухгалтерский счет представляет двустороннюю таблицу в виде буквы «Т» или «самолетика», левая сторона которой называется «дебет», а правая «кредит». Сокращенно обозначают Д-т и К-т. Каждый счет имеет свое наименование и двузначный шифр, которые установлены Планом счетов бухгалтерского учета и соответствуют учитываемому объекту. Обычно, название счета соответствует учитываемым на нем объектам. Например, для учета наличных денежных средств в кассе применяется счет 50 «Касса», для учета уставного капитала - счет 80 «Уставный капитал» и т.д. Бухгалтерия организации открывает (начинает вести) счета на каждый вид имущества и источников его образования.

Когда на счете ничего не остается он закрывается, т.е. его не надо больше вести до тех пор пока снова не появятся там остатки.

Каждая организация выбирает из Плана счетов бухгалтерского учета, именно, те счета, которые необходимы для отражения ее деятельности, с учетом отраслевых, технологических и иных особенностей. Перечень тех, счетов, которые организация выбрала для отражения своей деятельности, называется Рабочим планом счетов организации.

В балансе указываются остатки имущества и их источников на определенную дату. При составлении баланса эти остатки берутся со счетов, как остаток на счете на момент составления баланса. Эти остатки называются «сальдо». Это итальянское слово означает «остаток». При записи сальдо указывается дата. Это, как правило, 1 число месяца.

В течение месяца в бухгалтерском учете организации регистрируются хозяйственные операции, которые отражаются по дебету или по кредиту соответствующих счетов. По окончании месяца подсчитываются итоги операций. Эти итоги называются оборотами - дебетовым и кредитовым. После подсчета оборотов определяется сальдо на начало следующего месяца.

В связи с тем, что средства организации в бухгалтерском учете отражаются балансовым методом, то счета подразделяются на активные и пассивные.

Активными, называются те счета, на которых учитываются остатки и движение средств по составу и размещению. В соответствии со схемой записи на активном счете, сальдо на этих счетах всегда дебетовое. При записи операций увеличения учитываемого объекта записывается по дебету активного счета, а уменьшение - по кредиту. Сальдо на конец месяца определяется: сальдо на начало плюс дебетовый оборот минус кредитовый оборот.

Пассивными, называются те счета, на которых учитываются остатки и движение средств по источникам формирования и целевому назначению. Сальдо на этих счетах всегда кредитовое. При записи операций увеличение учитываемого объекта отражается по кредиту, а уменьшение - по дебету. Сальдо на конец месяца определяется: сальдо на начало плюс кредитовый оборот минус дебетовый оборот.

Для того чтобы облегчить запоминание схемы записи на активном и пассивном счетах можно запомнить следующее: на активном счете оборот, формируемый по левой стороне, увеличивает левую часть бухгалтерского баланса (актив), а на пассивном счете оборот, формируемый по правой стороне, увеличивает правую сторону бухгалтерского баланса (пассив). Следует отметить, что данные утверждения справедливы тогда, когда в результате хозяйственных операций изменяется валюта баланса, т.е. когда имеют место хозяйственные операции 3 и 4 типа.

Практические работники бухгалтерии Т- образные счета используют только для обработки отдельных данных, т.е. в справочных целях, а системный бухгалтерский учет ведется специальных регистрах. В то же время, все регистры бухгалтерского учета, где накапливаются и систематизируются информация о хозяйственных операциях, основаны именно на схеме Т- образного счета.

В бухгалтерском учете также применяются счета, которые одновременно имеют признаки активного и пассивного счета. Такие счета называются активно-пассивными.

Hапример, одна и та же организация может быть одновременно дебитором и кредитором по отношение к другому хозяйствующему субъекту. Чтобы не открывать два разных счета, открывают один. И на нем ведут учет дебиторской и кредиторской задолженности. Активно-пассивные счета могут иметь развернутое сальдо, т.е. одновременно и дебетовое и кредитовое. Дебетовое сальдо означает остаток дебиторской задолженности, а кредитовое - кредиторской. По дебету и кредиту отражается уменьшение или увеличение соответствующей задолженности.

Примером такого счета является счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». На активно-пассивных счетах с развернутым сальдо нельзя определить конечное сальдо расчетным путем как, например, в активных или пассивных счетах.

Другой разновидностью являются активно-пассивные счета с переменным сальдо. В них сальдо бывают или дебетовое или кредитовое. Соответственно такой счет имеет признак активного или пассивного счета. Hапример, счет «Прибыли и убытки». Существуют некоторые счета бухгалтерского учета, которые отвечают лишь частично свойствам пассивных счетов. Например, счет 02 «Амортизация основных средств» и счет 05 «Амортизация нематериальных активов», по схеме записи соответствуют пассивным счетам, а остатки на конец периода в пассиве не находят отражение. Остатки на указанных счетах используются для выявления остаточной стоимости амортизируемых объектов. Другими словами, можно сказать, что суммы начисленной амортизации влияют на величину актива баланса, но следует помнить, что в балансе не отражается величина начисленной суммы амортизации внеоборотных активов.

Так как каждая хозяйственная операция вызывает изменения не менее двух статей баланса, то, следовательно, она должна быть записана минимум на двух счетах бухгалтерского учета.

Отражение хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета осуществляется путем применения способа двойной записи. Сущность двойной записи состоит в том, что каждая хозяйственная операция записывается в дебет минимум одного счета и кредит минимум одного счета в одинаковой сумме.

Двойная запись обусловлена двойственными изменениями, вызывающими любой хозяйственной операцией (4 типа хозяйственных операций). Кроме того, двойная запись обеспечивает единый методологический подход к изменениям величины имущества или обязательств хозяйствующего субъекта и равенство итогов записей на бухгалтерских счетах. Как уже отмечалось, каждая хозяйственная операция отражается минимум на двух счетах бухгалтерского учета. Следовательно, существенным вопросом ведения бухгалтерского учета является правильное выявление сочетания счетов, на которых будет отражена хозяйственная операция.

Экономическая взаимосвязь между счетами в результате двойной записи, называется корреспонденцией счетов. Письменное указание корреспонденции счетов называется бухгалтерской статьей или проводкой. Счета, между которыми могут оформляться проводки, называются корреспондирующими. Различные возможные схемы корреспонденции бухгалтерских счетов даны в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

Бухгалтерские проводки бывают простые и сложные. В простой проводке дебетуется один счет и кредитуется один. Например, из кассы организации внесены денежные средства в сумме 10 000 руб. на расчетный счет организации. При этом деньги в кассе уменьшаются, а на расчетном счете увеличиваются. Зная, что (в соответствии со схемой записи) в активных счетах увеличение отражается по дебету, а уменьшение по кредиту. Указанную хозяйственную операцию необходимо отразить по дебиту счета 51 «Расчетные счета» и по кредиту счета 50 «Касса».

В сложной проводке дебетуется один счет, а кредитуется несколько или наоборот.

От правильности составления проводок зависит правильность ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности. Чтобы научиться правильно составлять бухгалтерские проводке, целесообразно применять следующий алгоритм:

1-й шаг. Исходя из содержания хозяйственной операции и используя План счетов бухгалтерского учета, определить, на какие счета она должна быть записана;

2-ой шаг. Выявить характер изменения величины учитываемых объектов: увеличение или уменьшение;

3-ий шаг. Какими являются счета по отношению к балансу (активные или пассивные);

4-ый шаг. Значение дебета и кредита в активных и пассивных счетах (применение схемы записи на счетах).

Hа синтетических бухгалтерских счетах, учет ведется в обобщенном виде.

Hапример, счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражает задолженность всем поставщикам, с которыми предприятие ведет расчеты

Hа счете «Материалы» отражается общая стоимость материала находящегося на всех складах.

Обобщенные данные необходимы для контроля за общим движением средств и их источников. Кроме того, обобщенное сальдо нужно для составления бухгалтерского баланса.

Счета, на которых ведется обобщенный учет средств и их источников, называются синтетическими, а учет на них синтетическим. (Слово «синтез» означает «обобщение, объединение»). Синтетический учет ведется только в денежном измерителе.

Для контроля за выполнением плановых показателей, за сохранностью имущества, состоянием расчетов, данных синтетического учета недостаточно. Например, из данных синтетического учета невозможно узнать, сколько материалов поставил конкретный поставщик, кому из поставщиков перечислены денежные средства. Также невозможно определить, кто несет материальную ответственность за определенные материально-производственные запасы, принадлежащие организации. Более детальную и конкретную информацию об имуществе организации, а также источниках его образования можно получить из данных аналитических счетов.

Аналитические счета представляют собой составные части тех синтетических счетов, куда они входят. Они открываются к счетам синтетического учета по мере необходимости.

Счета 2-го порядка, открытые к синтетическим счетам, называются субсчетами.

По отношению к балансу аналитические счета бывают также активными или пассивными.

Например, к синтетическому счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» могут быть открыты аналитические счета по каждому поставщику. А к счету «Материалы» могут быть открыты не только аналитические счета с указанием местонахождения материалов и материально-ответственных лиц, но и счета, на которых ведется учет материалов осуществляется по количеству и сумме.

Следовательно, аналитический учет может вестись не только в денежном выражении, но и в натуральных измерителях.

Другими словами, синтетические счета необходимы для обобщения однородных объектов бухгалтерского учета, а аналитические - для отражения более детализированной и подробной информации.

Сумма сальдо, дебетовых и кредитовых оборотов, по аналитическим счетам должны быть равны сальдо и соответствующим оборотам того синтетического счета, к которому они открыты. В этом состоит взаимосвязь синтетических и аналитических счетов.

Количество и уровни, открываемых аналитических счетов определяется хозяйствующим субъектом самостоятельно, исходя из потребностей финансово-хозяйственной деятельности и потребностей управления.

Результатом текущего бухгалтерского учета является составление бухгалтерского баланса. Прежде, чем составить баланс, учетные данные нужно обобщить. Это необходимо для того, чтобы выявить возможные ошибки, допущенные на счетах при записи хозяйственных операций, а также получить остатки на каждом счете. Обобщение данных текущего бухгалтерского учета производится в специальных таблицах, которые называются оборотными ведомостями.

Оборотные ведомости составляются по счетам синтетического и аналитического учета. Особенностью оборотной ведомости по синтетическим счетам является наличие трех пар равных итого:

1 пара: равны между собой суммы дебетовых и кредитовых сальдо на начало месяца. Это равенство вытекает из того, что на их основе был составлен баланс. В активных счетах сальдо дебетовое, а в пассивных - кредитовое. Следовательно, сумма этих сальдо на начало будет равна;

2 пара: равны суммы дебетового и кредитового оборотов за месяц. Это равенство вытекает из отражения хозяйственных операций на счетах способом двойной записей, т.е. операция записывается в дебет одного счета и в кредит другого в одинаковой сумме. Сумма операций на счетах является оборотом. Следовательно суммы дебетового и кредитового оборотов будут равны;

3 пара: равенство конечных сальдо по дебету и кредиту. Это равенство обусловлено равенством двух первых пар. Кроме того, эти сальдо используются для составления нового баланса.

Если при составлении оборотной ведомости не будет этого равенство, это значит, что допущены ошибки при записи операций на счета или при подсчете итогов.

Оборотные ведомости составляются и по счетам аналитического учета. Если на аналитических счетах ведется учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами, то оборотная ведомость составляется по такой же форме, как по синтетическим счетам но, в этой ведомости не будет трех пар равных итогов.

Оборотная ведомость по аналитическим счетам к активно-пассивному счету составляется до составления оборотной ведомости по синтетическим счетам. Именно на основании итогов сальдо на конец месяца определяется конечное сальдо по синтетическому счету «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Только после определения сальдо в активно-пассивных счетах составляется оборотная ведомость по синтетическим счетам.

Если аналитический учет ведется в натурально-стоимостном выражении, то по этим счетам также составляется оборотная ведомость. В ней будет указаны наименование ценностей, их цена, единицы измерения, количество и сумма. Оборотные ведомости по аналитическим и синтетическим счетам сверяются между собой.

Классификация счетов бухгалтерского учета и План счетов

План занятия

Классификация счетов бухгалтерского учета по экономическому содержанию, а также по назначению и структуре. Счета имущества и источников его формирования. Счета для регулирования оценки средств. Счета для отражения и контроля отдельных стадий кругооборота средств. Калькуляционные счета. Собирательно-распределительные счета. Финансово-результативные счета. Забалансовые счета. План счетов бухгалтерского учета. Рабочий План счетов хозяйствующего субъекта. Основные разделы Плана счетов. Синтетические счета и субсчета, приведенные в Плане счетов. Краткая характеристика разделов Плана счетов.

В настоящее время для ведения бухгалтерского учета хозяйствующие субъекты могут использовать синтетические счета, приведенные в Плане счетов бухгалтерского учета.

Правильному применению счетов бухгалтерского учета способствует их условная классификация по различным однородным признакам, целям и способам отражения на них объектов учета. Кроме того, классификация счетов бухгалтерского учета по их существенным признакам (экономическому содержанию, назначению) обогащает методику изучения построения как отдельных счетов и их групп, так и всей системы бухгалтерских счетов в целом.
Счета могут группироваться по следующим признакам: по экономическому содержанию; по назначению и структуре.

Классификация по экономическому содержанию показывает, что учитывается на счетах, каковы объекты учета. В основу этой классификации положена группировка объектов бухгалтерского учета по составу и размещению, а также по источникам формирования имущества организации.

По экономическому содержанию счета делятся на три группы:

1) Счета для учета хозяйственных средств;

2) Счета для учета источников хозяйственных средств;

3) Счета для учета хозяйственных процессов.

Счета для учета хозяйственных средств подразделяются на четыре подгруппы:

а) Счета для учета основных средств;

б) Счета для учета нематериальных активов;

в) Счета для учета оборотных средств;

г) Счета для учета долгосрочных финансовых вложений.

Счета для учета источников хозяйственных средств подразделяются на две подгруппы:

а) Счета для учета источников собственных средств (собственного капитала);

б) Счета для учета источников заемных (привлеченных) средств;

Счета для учета хозяйственных процессов подразделяются на три подгруппы:

а) Счета для учета процесса снабжения;

б) Счета для учета процесса производства;

в) Счета для учета процесса реализации.

В зависимости от их назначения и структуры бухгалтерские счета условно делятся на четыре группы:

1) Основные. К данной группе относятся счета, предназначенные для накопления информации характеризующей движение имущества и капитала хозяйствующего субъекта и состояние расчетов с его дебиторами и кредиторами (01, 03, 04, 07, 10, 11, 19, 21, 41, 43, 50, 51, 52, 55, 57, 58, 81, 80, 82, 83, 84, 86, 45, 60, 62, 66, 67, 68, 69, 70,71, 73, 75, 76, 79 и др.). Данные счета являются базовыми для формирования статей бухгалтерского баланса;

2) Регулирующие. К ним относятся счета, используемые для уточнения стоимостной характеристики объектов бухгалтерского учета, отражаемых на основных счетах, они не имеют самостоятельного значения, а являются только их дополнением (02, 05, 14, 42, 59, 63, 16, 40 и др.). С их помощью текущая учетная оценка активов, отражаемых на основных счетах, регулируется до суммы их балансовой стоимости (оценки);

3) Операционные. Операционные счета предназначены для отражения на них расходов, связанных с осуществлением хозяйственных операций, процессов заготовления, производства и реализации продукции, товаров, работ и услуг (25, 26, 94, 96, 97, 98, 08, 15, 20, 23, 28, 29, 44 и др.);

4) Финансово-результативные счета. Финансово-результативные счета предназначены для определения результатов сопоставления доходов и связанных с их получением расходов хозяйствующего субъекта и выявления его прибыли или убытка (90,91,99).

На всех перечисленных счетах путем двойной записи отражаются: имущество, принадлежащее данному хозяйствующему субъекту, источники его формирования и вся его хозяйственная деятельность как самостоятельного юридического лица.

План счетов бухгалтерского учета - это единый, законодательно закрепленный, общенациональный, систематизированный и регламентированный перечень синтетических счетов и субсчетов, применяемых организациями для ведения бухгалтерского учета. План счетов бухгалтерского учета применяется всеми хозяйствующими субъектами, ведущими бухгалтерский учет с применением двойной записи, независимо от масштаба деятельности, отрасли и организационно-правовых форм (кроме кредитных учреждений и бюджетных учреждений).

В основе Плана счетов лежит группировка счетов бухгалтерского учета по экономическому содержанию.

В настоящее время, в рамках Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.98. № 283, применяется План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению (утвержд. Прик. Минфина РФ от 31.10.00. № 94-н и введен в действие с 01.01.01.).

Необходимость введения нового Плана счетов была вызвана существенными изменениями, связанными с дальнейшим развитием рыночных отношений и совершенствованием методологических основ бухгалтерского учета.

Инструкция к Плану счетов позволяет правильно применять счета, приведенные в Плане счетов. Там приведены характеристики всех синтетических счетов и типовые схемы корреспондирующих между собой счетов бухгалтерского учета. Иными словами, Инструкция по применению Плана счетов является методической основой формирования бухгалтерских регистров.

Перечень корреспонденции, приведенный в Инструкции по применению Плана счетов не является закрытым, то есть если имеют место такие факты хозяйственной жизни организации, корреспонденции по которым не отражены в Плане счетов, то хозяйствующий субъект имеет право дополнить ее, не нарушая при этом общие принципы и единые подходы, установленные Инструкцией.

При ведении бухгалтерского учета, как правило, многие организации используют только часть счетов бухгалтерского учета, приведенных в Плане счетов.

Следовательно, каждый хозяйствующий субъект в зависимости от масштаба деятельности, отраслевой специфики и прочих обстоятельств, самостоятельно устанавливает перечень счетов бухгалтерского учета, которые будут применяться для отражения фактов его хозяйственной жизни. Данный документ называется Рабочим Планом счетов организации и является элементом ее учетной политики.

Например, если организация осуществляет только торговую деятельность, она не использует счет 20 «Основное производство» или, если выпускается только один вид продукции, то можно относить все общепроизводственные и общехозяйственные расходы сразу на счет 20 «Основное производство», при этом, не применяя счета 25 «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы».

Кроме того, для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином РФ включать в Рабочий План счетов дополнительные синтетические счета, используя при этом свободные номера счетов.

Субсчета, предусмотренные в плане счетов, используются организацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля, отчетности. Организациям предоставлено право уточнять содержания субсчетов, приведенных в плане счетов исключать и объединять их, а также вводить новые.

Порядок ведения и степень детализации аналитического учета устанавливается организацией самостоятельно, исходя из требований нормативных актов по ведению бухгалтерского учета, с учетом потребностей хозяйствующего субъекта в формируемой информации.

В Плане счетов счета сгруппированы в восемь разделов, в которых отражаются экономически однородные объекты бухгалтерского учета. Кроме того, разделы баланса расположены в определенной последовательности, в соответствии с характером участия объектов учета в хозяйственной деятельности организации. В начале Плана счетов расположены внеоборотные активы, затем идут производственные запасы, далее приведены счета, предназначенные для учета затрат на производство и т.д.

Разделы Плана счетов бухгалтерского учета:

1. «Внеоборотные активы». Включает счета, на которых ведется учет основных средств, нематериальных активов, долгосрочных инвестиций во внеоборотные активы, оборудование к установке.

2. «Производственные запасы». В данный раздел включаются счета, предназначенные для учета предметов труда (материалы и их заготовление, отклонение в стоимости материалов и т.д.)

3. «Затраты на производство». В него входят счета, используемые для учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

4. «Готовая продукция». Отражены счета, предназначенные для учета продуктов труда.

5. «Денежные средства». В него входят счета, для учета денежных средств предприятия, денежных документов, переводов в пути, финансовых вложений и т.д.)

6. «Расчеты». В этот раздел входят счета, применяемые для отражения дебиторской и кредиторской задолженности разных видов.

7. «Капитал». В данный раздел входят счета, для учета собственных источников формирования имущества.

8. «Финансовые результаты». Этот раздел включает счета, предназначенные для выявления финансового результата.

В ходе осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации могут распоряжаться или использовать не принадлежащие им объекты бухгалтерского учета. Например, материалы, полученные на давальческой основе, товары переданные на комиссию, объекты, полученные в аренду и др. Для отражения подобных объектов учета существует перечень счетов бухгалтерского учета, остатки на которых не находят отражения в балансе, которые называются Забалансовыми счетами.

Таким образом, для обобщения информации о наличии и движении имущества, временно находящегося в пользовании или распоряжении хозяйствующего субъекта (не принадлежащие ему на праве собственности), записи на забалансовых счетах осуществляются без применения принципа двойной записи.

РЕФЕРАТ

Хозяйственная жизнь предприятия состоит из фактов возникновения, изменения и прекращения обязательств. Это, с одной стороны, обязательства предприятия перед своими агентами и корреспондентами, т.е. обязательства, в которых предприятие выступает в качестве пассивной стороны. Сюда относятся долги поставщикам по оплате приобретенных ценностей, задолженность государству по уплате налогов, невыплаченная заработная плата и т.д. С другой стороны, это обязательства агентов и корреспондентов перед предприятием, т.е. обязательства, в которых предприятие выступает активной стороной. Здесь можно назвать долги покупателей, обязательства работников по возмещению причиненного предприятию ущерба, задолженность государства по возмещению уплаченных налогов и сборов и т.п.

Отражение обязательств в балансе – основа данного исследования.

Цель работы – изучить теоретические и практические аспекты учета обязательств предприятия в рыночной экономике.

При подготовке курсовой работы использована нормативная, учебная, методическая, специальная литература, а также материалы СМИ.

РЕФЕРАТ. 2

ВВЕДЕНИЕ. 5

1. Теоретические аспекты учёта обязательств предприятий в рыночной экономике 7

1.1 Экономическое понятие обязательств. 7

1.2 Классификация обязательств. 11

1.3 Представление информации об обязательствах компании в бухгалтерском балансе. 16

1.4 Нормативные акты, регулирующие вопросы формирования и представления информации об обязательствах предприятия в составе отчетности. 24

2. Отражение обязательств в бухгалтерском балансе ОАО «Алмак». 28

2.1 Краткая экономическая характеристика ОАО «Алмак». 28

2.2 Организация бухгалтерской службы и внутренние нормативные акты ОАО «Алмак». 33

2.3 Мероприятия, предшествующие формированию годового бухгалтерского отчета 36

2.3.1 Уточнение оценки активов и пассивов. 36

2.3.2 Отражение финансового результата деятельности организации. 37

2.4 Представление и раскрытие информации об обязательствах ОАО «Алмак» в бухгалтерском балансе. 40

ЗАКЛЮЧЕНИЕ. 49

Список использованной литературы.. 51

ВВЕДЕНИЕ

Наиболее информативной формой для анализа и оценки финансового состояния предприятия является бухгалтерский баланс. Актив баланса характеризует имущественную массу предприятия, т. е. состав и состояние материальных ценностей, находящихся в непосредственном владении хозяйства. Пассив баланса характеризует состав и состояние прав на эти ценности, возникающих в процессе хозяйственной деятельности предприятия у различных участников коммерческого дела. Анализ бухгалтерского баланса предполагает оценку активов предприятия, его обязательств и собственного капитала.

В Российской Федерации актив баланса строится в порядке возрастающей ликвидности средств, т.е. прямой зависимости от скорости превращения этих активов в процессе оборота в денежную форму.

Пассив баланса дает стоимостную оценку средств предприятия на определенную дату по источникам их формирования, целевому назначению, срокам погашения.

В пассиве баланса группировка статей дана по юридическому признаку. Вся совокупность обязательств предприятия за полученные ценности и ресурсы прежде всего разделяется по субъектам: перед собственниками хозяйства и перед третьими лицами (кредиторами, банками и др.).

Статьи пассива баланса группируются по степени срочности погашения (возврата) обязательств. Первое место занимает уставный капитал как наиболее постоянная часть баланса. За ним следуют остальные статьи.

Баланс позволяет оценить эффективность размещения капитала предприятия, его достаточность для текущей и предстоящей хозяйственной деятельности, оценить размер и структуру заемных источников, а также эффективность их привлечения.

На основе информации баланса внешние пользователи могут принять решения о целесообразности и условиях ведения дел с данным предприятием как с партнером; оценить кредитоспособность предприятия как заемщика; оценить возможные риски своих вложений; целесообразность приобретения акций данного предприятия и его активов и другие решения.

Для получения достоверной картины финансового положения организации необходимо точно рассчитать и учесть обязательства компании, и, как следствие, верно отразить их в балансе.

Именно эта проблема – отражение обязательств в балансе – тема данного исследования.

Цель работы – изучить теоретические и практические аспекты отражения обязательств в балансе предприятия в рыночной экономике.

Для достижения цели работы необходимо решить ряд задач:

Дать понятие обязательства и рассмотреть их классификацию;

Рассмотреть порядок представления информации об обязательствах в балансе фирмы;

Систематизировать нормативные акты, регулирующие вопросы обязательств.

Предмет исследования курсовой работы – обязательства и их отражение в балансе.

Объект исследования – обязательства ОАО «Алмак».

В работе использованы такие методы, как наблюдение в виде документации, инвентаризация, группировка и обобщение данных.

Работа состоит из введения, двух глав, заключения, списка использованных источников литературы..

В первой главе курсовой работы рассмотрены теоретические аспекты обозначенной проблемы

Вторая глава носит практический характер: рассмотрено ОАО «Алмак» и работа его бухгалтерской службы в части обязательств.

ОАО «Алмак» работает эффективно, так как его деятельность в течение всего анализируемого периода приносила прибыль, убытки отсутствовали.

Итогом проведенного исследования являются рекомендации по совершенствованию учетной работы на участке обязательств.

С экономической точки зрения, обязательства предприятия, т.е. его дебиторская и кредиторская задолженности, представляют собой кредит. Дебиторская задолженность - это кредит, предоставленный предприятием своим контрагентам, а кредиторская задолженность - кредит, предоставленный предприятию его контрагентами. Например, имея кредиторскую задолженность перед поставщиками, предприятие с момента возникновения этой задолженности до момента ее погашения получает в распоряжение дополнительный объем средств в сумме имеющегося долга.

Предположим, что организация приобретает у поставщиков партию товаров стоимостью (без НДС) 100.000 руб. В бухгалтерском учете составляется следующая запись:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками" Кредит 41 "Товары"

100.000 руб. - на сумму стоимости товаров (без НДС).

С экономической точки зрения, эта бухгалтерская запись показывает, что в течение времени, пока долг перед поставщиками не будет погашен, покупатель фактически будет пользоваться двойным объемом средств.

Во-первых, в собственность (распоряжение) организации переходят приобретенные товары, которые будут продаваться, принося доходы. Во-вторых, те деньги, которые временно не будут выплачены поставщику, могут использоваться в обороте фирмы, принося ей прибыль.

Таким образом, если на сумму задолженности перед кредитором в силу действия условий договора не начисляются проценты, предприятие получает от своих поставщиков бесплатный кредит. Из этого следует, что чем больше срок с момента возникновения долга до момента его погашения, т.е. чем больше срок, на который предприятие получает бесплатный кредит, тем более выгодна для фирмы сделка, предполагающая оплату товаров после их получения.

На сегодняшний день, в силу действия норм бухгалтерского законодательства, в учете доминирует юридическое понимание обязательств, основанное на содержании статьи 307 ГК РФ, которая гласит: "В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п. либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности".

Исходя из правовых норм, диктующих юридический подход к определению объема обязательств, мы должны руководствоваться принципом номинализма, который имеет три источника:

Договор, т.е. на сколько его стороны определили объем взаимных обязательств, во столько они и оцениваются;

Закон, т.е. величина обязательства задана властным органом, сказано, например, что налог на прибыль составляет 24%, значит, таков и размер обязательства;

Деликт, т.е. сумма обязательства определяется денежной оценкой вреда, причиненного хозяйствующему субъекту.

Из этого следует, что обязательства должны отражаться на счетах расчетов в суммах, определенных или договором, или законом, или деликтом, т.е. в суммах, причитающихся к получению или выплате на каждый конкретный момент времени. Т.е., обязательства предприятия всегда учитываются по номиналу, т.е. в суммах, в которых они были установлены и, следовательно, они не отражают влияния:

Покупательной силы денег, ибо номинальная величина обязательства не равна его реальной величине. Первая всегда, т.е. до изменения условий договора, принятия имеющих обратную силу норм закона или свершения деликта, остается неизменной, вторая меняется с течением времени;

Рентабельности, ибо деньги сегодня могли бы принести совершенно иной результат, чем эта же сумма через какое-то время в будущем.

Таким образом, господствующий юридических подход к определению величины обязательств игнорирует тот факт, что реальная величина обязательства все время меняется, и его экономическое содержание "не влезает в формы узкие юридических начал".

В этом отношении несоизмеримо важнее, прежде всего, для оценки реального финансового положения предприятия, подход экономический. И когда идет расчет аналитических показателей, когда определяется финансовое положение фирмы, тогда огромное значение приобретает реальное значение обязательства (кредиторской задолженности), а не номинальная его величина.

И, неслучайно, экономический подход определяет совершенно иные правила оценки обязательств хозяйствующих субъектов, построенные на принципе временной ценности денег. Расчет оценочной величины здесь предполагает:

Либо исчисление "сегодняшней" суммы в "завтрашних" деньгах - это так называемая процедура наращения;

Либо расчет "завтрашней" суммы в "сегодняшних" деньгах - процедура дисконтирования.

Такой подход (естественно с определенной степенью относительности) позволяет увидеть, насколько за период с момента возникновения обязательства до момента его погашения обесценится причитающаяся к получению сумма. Обесценение денег во времени относительно деятельности конкретного хозяйствующего субъекта определяется двумя факторами:

Инфляцией;

Процентом прибыли предприятия.

При этом, следует учитывать, что если методология бухгалтерского учета не предполагает введение поправок на инфляцию при отражении финансовых результатов, то процент бухгалтерской прибыли уже учитывает фактор инфляции с распределением его влияния относительно периода расчета.

Отсюда, при введении допущения сохранения нормы прибыли, мы можем рассчитать сумму, которую предприятие могло бы заработать за период с даты возникновения задолженности до даты ее погашения, получи оно эти деньги сразу. Это делается посредством умножения суммы долга на процент бухгалтерской прибыли за предыдущий отчетный период. В качестве нормы прибыли мы можем использовать и ее планируемую величину. Однако в этом случае следует учитывать, что используемый процент должен отражать фактор инфляции.

Логика рассуждений в этой ситуации предельно проста.

Так, предположим, предприятие продает партию своей продукции за 300 000 руб. Согласно условиям договора, счет будет оплачен покупателем через 2 месяца. Процент прибыли, используемый в расчете, составляет 20%. Следовательно, если бы предприятие, не ожидая два месяца, получило бы эти деньги сразу, то смогло бы дополнительно заработать 60 000 руб. прибыли.

Данный подход приводит к потрясающим выводам при оценке рентабельности деятельности предприятия. Исходя из средней нормы прибыльности продаж в 20%, мы можем предположить, что себестоимость реализованной за 300 000 руб. продукции составила 250 000 руб.

Соответственно при отражении продажи в бухгалтерском учете была показана прибыль в 50 000 руб. Были сделаны следующие записи:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка" - 300 000 руб.;

Дебет 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 43 "Готовая продукция" - 250 000 руб.;

Дебет 90 "Продажи" субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99 "Прибыли и убытки" - 50.000 руб.

Однако, с учетом установленного срока оплаты продукции, потери предприятия на временной ценности денег составят 60 000 руб. И, следовательно, с экономической точки зрения результатом данной конкретной сделки для предприятия является не прибыль в 50 000 руб., а убыток в 10 000 руб. (60 000 - 50 000).

На основании этого мы можем сделать вывод о том, что, либо при сохранении данной нормы прибыли предприятию следует пересмотреть условия заключаемых договоров о сроках оплаты продукции, либо, при сохранении условий о сроках оплаты, пересмотреть условия о цене.

1.2 Классификация обязательств

Классификация обязательств по оплате товаров (работ, услуг)

Классифицировать обязательства по критерию «важные/неважные» в целях определения первоочередности исполнения обязательства предлагается на основе построения классификации обязательств по четырем признакам (рис.1):

1) по субъектам;

2) по срокам исполнения;

3) по уровню расходов;

4) по степени участия денег в расчетах.

Рис. 1. Классификация обязательств предприятия по оплате товаров (работ, услуг)

1. Классификация обязательств по субъектам позволяет выделить ключевых кредиторов на основе определенных критериев.

Критерии отбора ключевых поставщиков и подрядчиков могут быть следующие:

· по степени участия в обеспечении бесперебойного воспроизводственного процесса предприятия-должника;

· по степени заинтересованности поставщика-кредитора в бизнесе должника.

Решения о продолжении поставки товаров, выполнение работ, оказания услуг поставщиками и подрядчиками в случае просрочки исполнения обязательства по-разному влияют на производственный процесс предприятия-должника. Например, компания, которая поставляет для машиностроительного завода электроэнергию, является, безусловно, ключевым поставщиком, так как в случае отключения электроэнергии за неуплату встанет сразу все производство. С юридической точки зрения не важно, кем является кредитор по отношению к должнику, обязательство в любом случае подлежит исполнению в полном объеме и в установленный договором срок. Но в условиях дефицита денежных ресурсов с неключевым поставщиком целесообразно провести переговоры по отсрочке исполнения обязательств по оплате за продукцию (работы, услуги). Отсрочка в исполнении обязательств по оплате товаров (работ, услуг) более чем на три месяца должна быть документально оформлена. В противном случае кредитор может обратиться в суд о возбуждении дела о банкротстве должника, и, естественно, суд не будет принимать во внимание, что делает кредитор должнику: моет окна или поставляет сталь.

При наличии заинтересованности поставщика в бизнесе предприятия-должника поставщик-кредитор может воспользоваться методами захвата бизнеса с помощью процедуры банкротства должника. Оценить возможную заинтересованность кредиторов в бизнесе должника довольно трудно, необходимо обладать достоверной инсайдеровской информацией. Стоит иметь в виду, что обязательства должника перед поставщиками товаров (работ, услуг) могут приобрести третьи лица, более заинтересованные в бизнесе должника, чем поставщики. Поэтому по просроченной задолженности необходимо постоянно направлять акты сверок кредиторам в целях выявления случаев перемены лиц в обязательствах.

2. Классификация обязательств на долгосрочные и краткосрочные, а также на срочные и просроченные предусмотрена действующим законодательством. Сроки исполнения обязательств по оплате товаров (работ, услуг) редко превышают год (обычно не более 30 дней), поэтому являются краткосрочными обязательствами. В форме № 5 Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются показатели о задолженности, по которой истекли предусмотренные в договорах сроки погашения задолженности. При этом обособленно выделяется задолженность, числящаяся в бухгалтерском учете как просроченная свыше 3 месяцев до отчетной даты.

3. Классификация обязательств по уровню расходов действующим законодательством не предусмотрена, но является очень важным этапом работы с обязательствами. Расходами по обслуживанию обязательств по оплате товаров (работ, услуг) могут быть:

· штрафы и пени, которые признаны должником или по которым получены решения суда об их взыскании;

· судебные издержки.

Штрафы и пени являются основными расходами по обслуживанию просроченных обязательств по оплате товаров (работ, услуг). Для российских предприятий просроченные обязательства по оплате товаров (работ, услуг) являются специфическим источником финансирования их деятельности. Нередко на просроченные обязательства кредиторы не начисляют никаких штрафов и пеней, поэтому данный источник финансирования становится бесплатным для предприятий, но крайне рискованным, особенно если предприятие просрочило исполнение своих обязательств более чем на три месяца.

В условиях дефицита денежных ресурсов, когда у предприятия не хватает денег на удовлетворение требований всех кредиторов, необходимо отдавать приоритет в исполнении таких обязательств, по которым на 1 руб. основного долга приходится максимальный размер штрафов и пеней, что позволит минимизировать расходы по обслуживанию просроченной кредиторской задолженности.

Данные по штрафам, которые кредитор в праве начислить за просрочку в исполнении обязательств по оплате, содержатся в договорах. Коэффициент расходов по штрафам, приходящийся на 1 руб. долга, определяется путем деления суммы штрафа на сумму задолженности по формуле:

К штрафы = F/D , (1)

где К - коэффициент расходов по штрафам;

F - сумма штрафа согласно договорам;

Если договором предусмотрено начисление пеней, то коэффициент примет вид:

К пени = Р x D / D = Р , (2)

где К - коэффициент расходов по пеням;

Р - пени согласно договорам (в процентах к сумме основного долга);

D - сумма обязательств (основного долга).

Коэффициент расходов по штрафам и пеням можно представить в виде:

К штрафы и пени = К штрафы + К пени . (3)

Критерий отнесения расходов по штрафам и пеням в разряд высоких, средних или низких для каждого предприятия индивидуален и зависит от среднего уровня коэффициента расходов по штрафам и пеням, предусмотренных договорами. Целесообразно в первоочередном порядке исполнять обязательства, по которым расчетное значение предложенного коэффициента выше среднего.

Уровень судебных издержек, возникающих по поводу неисполнения обязательств по оплате товаров (работ, услуг), трудно спрогнозировать, но они могут быть достаточно высокими. Для расчета прогнозного значения уровня судебных расходов, связанных с обслуживанием кредиторской задолженности, можно воспользоваться формулой (1).

4. Классификация обязательств на денежные и неденежные также важна в процессе управления кредиторской задолженностью перед поставщиками и подрядчиками. Помимо выплаты денежных средств урегулирование обязательства может быть осуществлено следующими способами:

· передачей других активов (готовой продукции, основных средств, материально-производственных запасов, ценных бумаг);

· предоставлением услуг или выполнением работ;

· переводом обязательств в акционерный капитал;

· «прощением» обязательств;

· оплатой обязательства третьими лицами, например учредителями.

В условиях дефицита денежных средств целесообразно договориться с кредиторами об исполнении обязательства неденежными способами, если, конечно, представится такая возможность.

1.3 Представление информации об обязательствах компании в бухгалтерском балансе

Бухгалтерский баланс формируется на последнюю отчетную дату, то есть в составе годовой отчетности, - на 31 декабря. Его типовая форма (форма № 1) утверждена приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н. На ее основе организация может разработать собственную форму с учетом специфики деятельности. Однако в такой форме баланса необходимо сохранить коды итоговых строк (300 и 700), коды строк итогов по разделам (190, 290, 490, 590 и 690), коды по группам статей бухгалтерского баланса (110, 120, 130 и т. д.). Иными словами, коды, указанные в форме № 1, менять не следует . Об этом говорится в пункте 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н.

Форма № 1 состоит из актива и пассива. В активе указывается стоимость имущества и величина дебиторской задолженности, в пассиве - размер собственного капитала, сумма заемных средств и кредиторской задолженности организации.

В бухгалтерском балансе приводятся данные на начало (графа 3) и конец отчетного года (графа 4). Но случается, что показатели, отражаемые, например, на 1 января 2007 года, могут не совпадать с данными на 31 декабря 2006 года (графа 4 формы № 1 за 2006 год). Это касается сумм, зафиксированных в строке «Основные средства» (строка 120 типовой формы), строке «Добавочный капитал» (строка 420) и строке «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет и отчетного года» (строка 470). Одной из возможных причин является следующая ситуация.

Как известно, приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н было утверждено ПБУ 3/2006. Согласно пункту 3 этого приказа по состоянию на 1 января 2007 года организациям следовало пересчитать в рубли дебиторскую и кредиторскую задолженность, а также заемные обязательства, сумма которых выражена в иностранной валюте, но оплачивается в рублях по официальному курсу или курсу, установленному соглашением сторон. Необходимость такого пересчета связана с тем, что с 1 января 2007 года из бухгалтерского учета исчезло понятие суммовых разниц.

Разница, возникшая в результате пересчета, относится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В пассиве баланса расшифровывается информация об источниках формирования активов. Разделы пассива: «Капитал и резервы», «Долгосрочные обязательства», «Краткосрочные обязательства».

Рассмотрим подробнее информационные разделы об обязательствах.

Раздел «Долгосрочные обязательства»

Строка 510 «Займы и кредиты» предназначена для отражения средств, которые организация взяла в долг на срок более 12 месяцев. При заполнении этой строки важно помнить, что задолженность по кредитам и займам отражается с учетом начисленных процентов независимо от времени их фактической уплаты (п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ). При заполнении этой строки используют данные по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным займам и кредитам».

В строке 515 «Отложенные налоговые обязательства» указывают остаток отложенных налоговых обязательств, который числится по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» на начало и на конец отчетного периода. Если организация отражает ОНА и ОНО свернуто, в данной строке ставят величину превышения отложенных налоговых обязательств над отложенными налоговыми активами (разницу между сальдо по счетам 77 и 09).

В строке 520 «Прочие долгосрочные обязательства» указываются долгосрочные обязательства, не отраженные по другим строкам данного раздела.

Показатель строки 590 «Итого по разделу IV» равен сумме значений строк 510, 515 и 520.

Раздел «Краткосрочные обязательства»

В строке 610 «Займы и кредиты» указывается задолженность по кредитам и займам, которые организация должна погасить в течение 12 месяцев после отчетной даты. Для заполнения этой строки используют кредитовый остаток по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Задолженность по краткосрочным кредитам и займам отражают с учетом процентов, которые причитаются к уплате на начало и конец 2007 года.

Организация также может отразить по этой строке задолженность по кредитам и займам, которая переведена из долгосрочной в краткосрочную. Данный факт должен быть раскрыт в пояснительной записке.

В строку 620 «Кредиторская задолженность» необходимо зафиксировать общую сумму кредиторской задолженности организации и расшифровать ее в строках 621-623.

В строку 621 «Поставщики и подрядчики» вписывают задолженность организации за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги. При заполнении строки используют кредитовые остатки по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», относящиеся к краткосрочной задолженности.

В строке 622 «Задолженность перед персоналом организации» приводят суммы выплат, начисленных, но не выданных работникам (зарплата, премии, социальные и компенсационные выплаты). Для учета расчетов с сотрудниками (штатными и внештатными) по всем видам зарплаты, премий и пособий предназначен счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». По кредиту этого счета отражаются начисленные суммы, по дебету - выплаченные и удержанные. Суммы выплат, начисленные, но не полученные сотрудниками в установленный срок, приводятся по дебету счета 70 и кредиту счета 76 субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам». Следовательно, для заполнения строки 622 необходимо использовать остаток на начало и на конец 2007 года по счету 70 и субсчету 76-4.

В строке 623 «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами» отражается задолженность организации на начало и конец отчетного периода перед ПФР (по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) и ФСС России (по взносам на травматизм). Расчет с упомянутыми фондами ведется на соответствующих субсчетах счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

При заполнении строки 624 «Задолженность по налогам и сборам» используют кредитовый остаток по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам». Кроме того, по этой строке указывается задолженность по уплате ЕСН без учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (счет 69). Если какой-либо субсчет счета 68 или 69 имеет дебетовый остаток, его записывают по строке 240 раздела «Оборотные активы».

В строке 625 «Прочие кредиторы» указывают задолженность по расчетам, не отраженным в предыдущих строках. При этом используют кредитовые остатки по счетам:

62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Расчеты по авансам полученным»;

71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» и т. п.

Суммы невостребованной кредиторской задолженности должны быть списаны с бухгалтерского баланса после истечения срока исковой давности (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ). На основании данных проведенной инвентаризации названные суммы включаются в состав прочих доходов предприятия (п. 7 и 10.4 ПБУ 9/99). В пятом разделе бухгалтерского баланса такие суммы не отражаются.

В строку 630 «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате дивидендов» вписывается сумма задолженности в виде дивидендов, а также процентов по акциям, которые начислены собственникам предприятия на основании решения собрания акционеров (участников), но еще не выплачены. По этой же строке может быть приведена задолженность, связанная с выходом участника из общества.

Следует учесть, что объявление годовых дивидендов признается событием после отчетной даты. Поэтому, например, дивиденды, начисленные по итогам 2007 года, не отражаются в бухгалтерском учете, равно как и в балансе по состоянию на 31 декабря 2007 года.

При заполнении строки 630 берется кредитовый остаток на начало и на конец отчетного периода по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов».

В строке 640 «Доходы будущих периодов» нужно указать доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. В составе таких доходов учитывают разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц за недостачу материальных ценностей, и балансовой стоимостью этих ценностей, арендную плату, полученную за несколько месяцев вперед, и т. п. При заполнении строки используют кредитовое сальдо по счету 98 «Доходы будущих периодов».

В строке 650 «Резервы предстоящих расходов» указывают суммы, зарезервированные для покрытия будущих затрат и учтенные на счете 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей». Виды резервов, которые организация может формировать в бухучете, установлены в пункте 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ. Переходящие остатки на конец года могут быть лишь у некоторых видов резервов, например:

На предстоящую оплату отпусков, если отпуск работников за 2007 год перенесен на следующий год;

Выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и выплату ежегодных вознаграждений по итогам работы за год, которые будут выплачены в начале 2008 года;

Дорогостоящий ремонт основных средств;

Гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

В строке 660 «Прочие краткосрочные обязательства» фиксируют обязательства, которые нельзя отнести к другим группам статей данного раздела.

Показатель строки 690 «Итого по разделу 5» равен сумме значений строк 610, 620, 630, 640, 650, 660.

Общими требованиями к бухгалтерской отчетности считаются следующие:

1) В бухгалтерскую (финансовую) отчетность должны включаться данные, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская (финансовая) отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Данные бухгалтерской (финансовой) отчетности организации должны включать показатели деятельности всех подразделений (включая выделенные на отдельные балансы). Организации, осуществляющие составление сводной бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом данных по своим дочерним (зависимым) обществам, устанавливают объем представляемой им дочерними и зависимыми обществами бухгалтерской (финансовой) отчетности и требования к ней, выдвигаемые учредителями для целей формирования сводной информации. Если выясняется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую (финансовую) отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения к рекомендованным Минфином РФ показателям.

2) При формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности перед другими. Если посредством отбора или формы представления информация влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий, такая информация не является нейтральной.

3) Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а в бухгалтерской (финансовой) отчетности обособленно в случаях их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетных год составляет не менее пяти процентов. Организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности существенной информации, отличной от вышеназванного. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения.

4) По каждому числовому показателю бухгалтерской (финансовой) отчетности, кроме отчета, составляемого вновь созданной организацией за отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года – отчетный и предшествующий отчетному. Организация вправе раскрывать по каждому числовому показателю данные более чем за два года. Если организация принимает решение в представляемой бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывать по каждому числовому показателю данные более чем за два года (три и более), то должна быть обеспечена сопоставимость данных за все периоды.

5) В бухгалтерской (финансовой) отчетности организация должна быть обеспечена сопоставимость отчетных данных с показателями за предшествующий год (годы) или соответствующие периоды предшествующих отчетных периодов. Если данные за период, предшествовавший отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

6) В бухгалтерской (финансовой) отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

7) Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, то есть за вычетом регулирующих величин.

8) При составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности должны быть исполнены требования положений по бухгалтерскому учету и других нормативных документов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации:

Об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние ан финансовое положение, движение денежных средств или финансовый результат деятельности организации;

Об операциях в иностранной валюте;

О материально-производственных запасах;

Об основных средствах;

О доходах и расходах организации;

О событиях после отчетной даты и о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности;

Об информации по аффилированным лицам;

Об информации по операционным и географическим сегментам;

Иной информации об активах, капитале и резервах и обязательствах организации.

В современных условиях входящие в состав бухгалтерской отчетности формы не являются жестко регламентированными, а составляются организациями с учетом рекомендаций Минфина РФ, изложенными в приказе от 13 января 2000 г. № 4н. Вместе с тем при разработке организацией самостоятельно форм бухгалтерской отчетности на основе рекомендуемых Минфином РФ образцов должны соблюдаться рассмотренные выше общие требования к бухгалтерской отчетности.

1.4 Нормативные акты, регулирующие вопросы формирования и представления информации об обязательствах предприятия в составе отчетности

В настоящее в России сложилась четырехуровневая система регулирования учета и отчетности, на формирование которой огромное влияние оказали экономические преобразования в стране, необходимость для организаций работать в новых рыночных условиях, а также активное распространение международных стандартов финансовой отчетности.

Первый уровень наряду с другими законодательными актами образует Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ « О бухгалтерском учете», принятый Государственной Думой 23 февраля 1996г. и одобрен Советом Федерации 20 марта того же года, (ред. от 30.06.2003г.), с изменениями и дополнениями, вступающими в силу с 01.01.2004г.. Данным законом, который является фундаментом системы регулирования бухгалтерского учета, установлены единые правовые методологические основы ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В соответствии с этими основами общее руководство бухгалтерским учетом Правительство Российской Федерации, предоставившее право регулирования бухгалтерского учета Министерству Финансов Российской Федерации, другим ведомствам и организациям. Появление этого документа трудно переоценить – в сущности бухгалтерская и налоговая системы приобрели одинаковый статус. В качестве одной из основных задач бухгалтерского учета названный Закон предусматривает обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

В Законе о бухгалтерском учете дается определение бухгалтерской отчетности как единой системы данных об имущественном и финансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности, составляемой на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Несколько статей этого Закона непосредственно посвящены более конкретным вопросам состава и содержания отчетности.

В одном ряду с Законом о бухгалтерском учете стоят другие законы, например, Закон «Об акционерных обществах» № 208 ФЗ от 26.12.1995г.(ред. от 24.02.2004г.), Закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» № 14 ФЗ от 08.02.1998 г. (ред. От 21.03.2002г.), Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ, например Постановление от 6 марта 1998 г. № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности», которые прямо или косвенно регулируют ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Важным нормативным актом первого уровня является Гражданский Кодекс Российской Федерации, принятый Государственной думой 21 октября 1995 г., в первой части которого законодательно закреплены многие вопросы учета и отчетности, в частности, наличие самостоятельного баланса как признака юридического лица, обязательность утверждения годового отчета, понятие дочерних и зависимых обществ.

Одним из важнейших методологических документов в области бухгалтерского учета является Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, в котором сформулированы важнейшие принципы учета в организациях. В дальнейшем многие статьи данного Положения были приняты в новой редакции в связи с введением в действие части первой ГК РФ и других нормативных актов. Заменив ранее действовавшие положения о бухгалтерских отчетах, главных бухгалтерах, законодатели учли в указанном Положении требования рыночной экономики. Однако, не смотря на всю важность данного документа, его нельзя однозначно отнести к документам первого уровня, поскольку оно утверждено не законодательным органом, а приказом Минфина России.

Второй уровень составляют Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые были разработаны Минфином России согласно государственной программе перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики.

В этих ПБУ рассматриваются отдельные методологические вопросы учета конкретных операций, например, учета основных средств и запасов. Перечень приоритетных вопросов, подлежащих регулированию, утвержден упомянутой выше Программой. Многие положения по бухгалтерскому учету непосредственно связаны с составлением отчетности – это прежде всего ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное приказом Минфина России от 06 июля 1999г. № 43н, пришедшее на смену ПБУ 4/96. Данные Положения по бухгалтерскому учету утверждаются приказом Минфина России. Некоторые ПБУ претерпели изменения с момента их первой публикации. В настоящее время действуют 21 ПБУ.

Третий уровень объединяет документы рекомендательного характера: инструкции, указания, конкретизирующие общие методологические указания, изложенные в законах и ПБУ, в соответствии с отраслевой спецификой.

Если документы второго уровня обязательны для всех организаций (например, План счетов), то документы третьего уровня регулируют конкретные операции. Так, если ПБУ 4/99 является документом второго уровня, то ежегодные приказы Минфина России, издаваемые в его развитие и конкретизирующие требования к отчетности текущего года, являются документами третьего уровня (например, приказ от 22 июля 2003г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Четвертый уровень включает приказы, указания, инструкции выпускаемые самой организацией. Так, рабочий план счетов, составленный на основе единого Плана счетов, или учётная политика организации, принятая в соответствии с ПБУ 1/98, являются документами четвертого уровня.

Чтобы правильно составить бухгалтерскую и налоговую отчетность, необходимо иметь под рукой информацию, учитывающую все требования действующего законодательства.

Итак, при формировании и отражении информации об обязательствах предприятия в составе отчетности, необходимо соблюсти общие требования, предусмотренные Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации и другими нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Общие требования к бухгалтерской отчетности приведены в п.1.3.

2.1 Краткая экономическая характеристика ОАО «Алмак»

Открытое акционерное общество «Алмак» зарегистрировано Постановлением администрации Центрального района г. Барнаула от 24 сентября 1992 года №597\36а. Юридический адрес: 656922, г. Барнаул, ул. Трактовая, 31 Б.

Уставной капитал общества составляет 6,5 млн. руб.

Обыкновенных акций – 11891 шт. номинальной стоимостью 547 руб.

Количество объявленных акций составляет 17 837 штук номинальной стоимостью 547 руб. на 9 756 839 рублей.

Количество акционеров, зарегистрированных в реестре 85 ,

в том числе количество акционеров, внесенных в список акционеров, имеющих право на участие в годовом общем собрании – 85 .

Распределение уставного капитала между акционерами:

· Коммерческие организации –94,118 %;

· Физические лица –5,882 %;

Основным видом деятельности ОАО «Алтайские макароны» является производство макаронных изделий.

История фирмы начинается с 1942 года, когда в Барнауле на базе горпищекомбината был создан небольшой цех, где вручную, без каких-либо приспособлений, резали лапшу. А в 1964 г. цех реорганизуется в самостоятельное предприятие - Барнаульскую макаронную фабрику, которая первоначально выпускала около 2000 тонн продукции в год. Со временем технология производства совершенствовалась, увеличивался объем выпускаемой продукции, улучшалось качество.

Таблица 1 - Основные показатели работы ОАО "Алмак" за 2007 год

Показатели	Единица измерен.	2007 г. отчет	2006 г. отчет	2007 г в % к 2006 г.
Выручка (нетто) от реализации товаров, работ, услуг (без НДС, акциза и др.)
Объем производства потребительских товаров
Темп роста потребительских товаров в сопоставимых ценах	В % к предыдущему году
Производство основных видов продукции в натуральном выражении:
Выпуск макаронных изделий
Выпуск муки (вместе с фасованной)
кроме того из давальческого сырья
Выпуск макаронных изделий
Выпуск муки
Прибыль (убыток) от обычной деятельности
Чистая прибыль (непосредственная прибыль (убыток) отчетного года)
Рентабельность
Отчисления в бюджеты всех уровней (уплачено) – всего,
в т.ч. в краевой бюджет
местный бюджет
Дебиторская задолженность на конец периода, всего
Кредиторская задолженность на конец периода, всего
в т.ч. по платежам в бюджеты
Среднесписочная численность работающих,
в т.ч. по основному виду деятельности
Капитальные вложения за счет всех источников финансирования – всего,
в т.ч. производственного назначения
в том числе по источникам:
собственные средства
средства федерального бюджета
средства краевого бюджета
средства местного бюджета
кредиты и займы
Создано новых рабочих мест
Стоимость основных фондов на конец года
Ввод в действие ОПП фондов
Ликвидация ОПП фондов по полной балансовой стоимости
Износ основных фондов
Использование производственных мощностей
Выпуск макаронных изделий
Выпуск муки

Показатели оценки деловой активности:

· выручка от реализации продукции, товаров, услуг за 2007 год составила 276 394 тыс. руб.;

· прибыль от основной деятельности - 16 882 тыс. руб.;

· выпуск продукции на одного работника - 912,09 тыс. руб.;

Таблица 2 - Расходы по обычным видам деятельности в 2007 году.

В статью «Материальные затраты» включены: стоимость муки, стоимость упаковочной пленки и все материальные затраты, связанные с содержанием производственных помещений и технологического оборудования.

Газ и топливо использованы на выработку теплоэнергии, пара для производственных нужд. Вода использована для мытья и увлажнения зерна, замеса теста в производстве макаронных изделий.

Здание, в котором размещено технологическое оборудование макаронного производства, находится в аренде, за год арендная плата составила 2 443,4 тыс. руб.

Основных средств по первоначальной стоимости на начало года было 116,26 млн. руб., в том числе производственного назначения 114,14 млн. руб. На конец года их стоимость составила 115,13 млн. руб., в том числе производственного назначения 113,01 млн. руб. Таким образом, наблюдается снижение стоимости основных средств на 0,97% вследствие начисленной амортизации.

В течение года произошли следующие изменения в структуре

основных средств:

Выбыло основных средств на 2,567 млн. руб. (в том

числе транспортных средств – 2 425,0 тыс. руб., прочих основных фондов – 142,0 тыс. руб.);

Введено основных средств на сумму 1,437 млн. руб. (в том числе производственное оборудование на 1,424 млн. руб., прочие основные фонды - на 0,013 млн. руб.).

В состав введенных основных средств входят произведенная реконструкция мельничного комплекса (перевод на ржаной помол), фильтр-циклон, вымольная машина и т.д.

Амортизация начислялась на все имущество. За исключением периода, когда мельничное оборудование находилось на консервации (в период с 01.01.2007 по 31.08.2007 г.). Часть имущества - недвижимость и технологическое оборудование находится в залоге. На начало года эта сумма составляла 56,2 млн. руб., на конец года 95,0 млн. руб.

Для поддержания бесперебойной работы производственных линий ОАО "Алтайские макароны" необходимо привлечение дополнительных денежных средств в виде кредитов и займов для закупа сырья.

Краткосрочных кредитов на начало года было 32,5 млн. руб., получено 118,5 млн. руб., погашено 93,0 млн. руб., остаток составил 58,0 млн. руб.

Долгосрочных кредитов на начало года было 25,0 млн. руб., получено 0,0 млн. руб., погашено 25,0 млн. руб., остаток составил 0,0 млн. руб.

За 2007 год долгосрочных займов на начало года было 0,0 млн. руб., получено 25,0 млн. руб., погашено 25,0 млн. руб., остаток составил 0,0 млн. руб.

За 2007 год краткосрочных займов не выдавалось и не получалось.

Дебиторская задолженность на начало года составляла 32,6 млн. руб., на конец года - 32,3 млн. руб., основными дебиторами являются покупатели ЗАО ТК «Адамант», ЧП Альперт Т.В., ООО «Альянс-Продукт», ИП Безбородов А.Ф., ЧП Беляк Р.И., ООО «Бенин», ООО «Бико», ООО «Блок-2000», ООО «Ва-Дим», ПБОЮЛ Васильева, ООО «Вилена», ООО «Виркон», ИП Денисенко В.Г., ИП Емельянов В.Н. ООО «Империя круп» и другие.

Кредиторская задолженность на начало года составила 43,9 млн. руб., на конец - 5,0 млн. руб. эта задолженность является краткосрочной, просроченной кредиторской задолженности нет. Основными кредиторами являются: ЗАО «Ерматель», ЗАО «Алтай-Злак», ООО «Алтайтара», ЧП Лазарев А.В. и другие.

В 2007 году понесены внереализационные расходы от реализации основных средств и прочих активов - 1700,9 тыс. руб.; расходы по предоставленным скидкам – 1 193,6 тыс. руб.; проценты по заемным средствам 8 036,0 тыс.руб.; услуги банка 601,4 тыс. руб.; оказания благотворительной помощи 381,3 тыс. руб.; от списания дебиторской задолженности – 1 058, 5 тыс. руб.

Внереализационный доход получен от получения безвозмездной финансовой помощи от учредителя – 28 000 тыс. руб, возмещенные проценты за пользование денежными средствами на расчетных счетах предприятия - 60,4 тыс.руб., от реализации основных средств 1490,0 тыс. руб.

Налогов во все бюджеты уплачено 13,304 млн. руб., что на 0,37 % меньше чем в прошлом году. Это говорит о том, что предприятие работает стабильно, без резких перепадов в методах ведения бизнеса.

Активная рыночная позиция фирмы характеризуется постоянным поиском оптимальных путей развития, новых продуктов и новых рынков. Проводятся работы по диверсификации продукции и расширению бизнеса в смежных областях, В ближайших планах - дальнейшая работа по поиску рыночно ориентированного ассортимента, внедрение в новые регионы страны, мероприятия по улучшению дизайна упаковки, сокращение издержек, формирование и выведение брэнда "АЛМАК" на межрегиональный уровень и многое другое.

2.2 Организация бухгалтерской службы и внутренние нормативные акты ОАО «Алмак»

Основным внутренним нормативным актом предприятия является Учетная политика, которая составлена в соответствии с ПБУ 1/98 «Учетная политика организации». В ней определяются все вопросы, касающиеся организации бухгалтерского и налогового учета, в том числе рабочий план счетов, должностные инструкции работников бухгалтерии, порядок отражения информации всех участков учета, формирование отчетности, обозначена система налогообложения фирмы, а также порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств. (Приложение 1).

Структура, должностные обязанности, задачи и ответственность сотрудников бухгалтерской службы утверждены в приложении № 1 к учетной политике: «Положение о бухгалтерской службе» (Приложение 2) и представлена на рис.2.

Для обработки учетной информации на предприятии устанавливается автоматизированная форма ведения бухгалтерского учета.

Задачами бухгалтерской службы ОАО «Алтайские макароны» являются следующие основные положения:

Обеспечение полноты, достоверности и своевременности оформления первичных учетных документов, отражающих факт совершения хозяйственных операций;

Формирование сводных учетных документов, бухгалтерских и налоговых регистров, которые составляются на основе первичных учетных документов для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях;

Применение унифицированных форм первичной учетной документации, а также форм установленных приложением № 6 к настоящей учетной политике;

Соблюдение, в обязательном порядке, требований законодательства РФ и настоящего положения об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета всеми подразделениями бухгалтерской службы.

Рис 2. Схема подчиненности бухгалтерской службы.

К Учетной политике дополнительно разработан График документооборота предприятия, который включает в себя порядок создания форм документов, их движение, утверждение и архивацию.

Поскольку учетная политика является основным документом, регламентирующим ведение бухгалтерского и налогового учета предприятия, то она имеет своей целью организовать продуманный документооборот, улучшить учетную работу, а также в рамках правового поля оптимизировать размер налоговых отчислений.

Разработка учетной политики включает в себя подготовку комплекса документов, регламентирующих деятельность его бухгалтерской службы, в состав которых входит:

1. Положение по Учетной политике;

2. Приложения к положению по Учетной политике, в том числе:

o единый рабочий план счетов;

o формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

o формы регистров налогового учета;

o правила документооборота и технология обработки учетной информации.

Составление схем учета отдельных финансовых и хозяйственных операций заключается в том, что на основе подробного описания сделки описывается порядок ее учета (со схемами проводок) и документальное оформление в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Специалисты бухгалтерской службы компании разрабатывают схему ее учета и порядок документального оформления, обращая особое внимание на возможные трудности в реализации той или иной схемы, ее плюсы и минусы. У руководства предприятия и учредителей появляются гарантии профессионалов, что схема учета правильная и не повлечет налоговых санкций и иных негативных экономических последствий.

Бухгалтерии предоставляются готовые схемы работы, ответственность за правильность схемы лежит на главном бухгалтере компании.

На основе разработанных схем учета финансовые специалисты смогут спрогнозировать экономический эффект от сделок. В результате получается письменное описание схем учета, что позволяет выбрать наиболее приемлемый вариант оформления сделки, надлежащим образом своевременно оформить все необходимые документы и не допустить возможных ошибок при ведении бухгалтерского и налогового учета.

Локальные нормативные акты, такие как учетная политика, положение о бухгалтерии, должностные инструкции, штатное расписание, положение об оплате труда, положение о премировании, и другие, а также схемы учета, разработанные с учетом индивидуальных особенностей деятельности ОАО «Алмак» и отраслевой специфики предприятия позволяют оптимизировать работу бухгалтерской службы предприятия, применить в работе схемы, положения и инструкции, гарантирующие соблюдение законодательства и позволяющие одновременно защитить интересы предприятия.

2.3 Мероприятия, предшествующие формированию годового бухгалтерского отчета

2.3.1 Уточнение оценки активов и пассивов

Процедура уточнения оценки активов и пассивов предполагает несколько последовательных шагов:

Шаг 1. Исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерской отчетности и относящихся к периоду, за который составляется бухгалтерская отчетность

Шаг 2. Отражение на дату составления бухгалтерской отчетности приобретенных ценностей, находящихся в пути или не вывезенных со складов поставщиков

Шаг 3. Уточнение оценки имущества, полученного по неотфактурованным поставкам

Шаг 4. Проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете

Шаг 5. Создание оценочных резервов на дату составления бухгалтерской отчетности

Шаг 6. Пересчет в рубли на дату составления бухгалтерской отчетности активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (отражение курсовых разниц)

Шаг 7. Отражение в бухгалтерской отчетности условных активов и обязательств

Шаг 8. Отражение в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты, подтверждающих существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность

2.3.2 Отражение финансового результата деятельности организации

Отражение финансового результата деятельности организации перед составлением ее бухгалтерской отчетности также предполагает выполнение определенной последовательности шагов.

Шаг 1. Закрытие субсчетов, открытых к счету 90 "Продажи", на субсчет 90.9 "Прибыль / убыток от продаж"

Доходы и расходы по обычным видам деятельности отражаются на счете 90 "Продажи". В соответствии с планом счетов записи по субсчетам 90.1 "Выручка", 90.2 "Себестоимость продаж", 90.3 "НДС", 90.4 "Акцизы", 90.5 "Экспортные пошлины", 90.6 "Цена приобретения товаров", 90.7 "Налог с продаж" производятся накопительно в течение всего отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам с 90.2 по 90.7 и кредитового оборота по субсчету 90.1 "Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90.9 "Прибыль / убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки".

Если при сопоставлении кредитовый оборот по субсчету 90.1 "Выручка" больше совокупного дебетового оборота по субсчетам с 90.2 по 90.7, то финансовым результатом от продаж продукции (работ, услуг) является прибыль, которая отражается бухгалтерской записью по дебету счета 90.9 "Прибыль / убыток от продаж" и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки". Если при сопоставлении кредитовый оборот по субсчету 90.1 "Выручка" меньше совокупного дебетового оборота по субсчетам с 90.2 по 90.7, то финансовым результатом от продаж продукции (работ, услуг) является убыток, который отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 90.9 "Прибыль / убыток от продаж". Таким образом, в целом синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90.9 "Прибыль / убыток от продаж") закрываются внутренними записями на субсчет 90.9 "Прибыль / убыток от продаж"

После указанной процедуры все субсчета счета 90 "Продажи" не должны иметь сальдо.

Шаг 2. Закрытие субсчетов, открытых к счету 91 "Прочие доходы и расходы", на субсчет 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

Доходы и расходы по прочим операциям (кроме чрезвычайных) отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Записи по субсчетам 91.1 "Прочие доходы" и 91.2 "Прочие расходы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91.2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91.1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки".

Если кредитовый оборот по субсчету 91.1 "Прочие доходы" больше дебетового оборота по субсчету 91.2 "Прочие расходы", то по прочим операциям получена прибыль, которая отражается бухгалтерской записью по дебету счета 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов" и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки". Если кредитовый оборот по субсчету 91.1 "Прочие доходы" меньше дебетового оборота по субсчету 91.2 "Прочие расходы", то по прочим операциям получен убыток, который отражается бухгалтерской записью по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов". Таким образом, в целом синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы" (кроме субсчета 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов") закрываются внутренними записями на субсчет 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

После указанной процедуры все субсчета счета 91 "Продажи" не должны иметь сальдо.

Шаг 3. Списание чистой прибыли (убытка) отчетного года на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

Информация о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году обобщается на счете 99 "Прибыли и убытки". Путем сопоставления дебетового и кредитового оборота по счету 99 "Прибыли и убытки" определяется конечный финансовый результат отчетного года. Если кредитовый оборот по счету 99 "Прибыли и убытки" больше дебетового оборота по этому счету, то конечным финансовым результатом деятельности организации в отчетном году является чистая прибыль. Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря с дебета счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Если кредитовый оборот по счету 99 "Прибыли и убытки" меньше дебетового оборота по этому счету, то конечным финансовым результатом деятельности организации в отчетном году является чистый убыток. Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" с кредита счета 99 "Прибыли и убытки".

Следует отметить, что выполнение рассмотренных выше процедур, предшествующих составлению бухгалтерской отчетности, предполагает параллельное с ними осуществление сверки данных синтетического и аналитического учета. Необходимость этого обусловливается требованием п. 4 ст. 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете", согласно которому данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Таким образом, согласно Закону, ОАО «Алмак» обязано формировать бухгалтерскую отчетность на основе согласованных между собой данных синтетического и аналитического учета. Если данные синтетического учета расходятся с данными аналитического учета, то бухгалтерская отчетность не может быть признана достоверной.

2.4 Представление и раскрытие информации об обязательствах ОАО «Алмак» в бухгалтерском балансе

В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 11, ст. 1290), в настоящее время действует Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), которое определяет порядок представления и раскрытия информации об обязательствах компании, в том числе и в бухгалтерском балансе.

Итак, бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату. Обязательства, так как и активы, в бухгалтерском балансе представляются с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные обязательства представляются как долгосрочные.

Обязательства отражаются в пассиве баланса.

Таблица 3 – Содержание пассива бухгалтерского баланса

Капитал и	Уставный капитал
Добавочный капитал
Резервный капитал	Резервы, образованные в соответст- вии с законодательством
Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток - вычитается)
Долго- срочные обяза- тельства	Заемные средства	Кредиты, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты
Займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты
Прочие обязательства
Кратко- срочные обяза- тельства	Заемные средства	Кредиты, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты
Займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты
Кредиторская задолженность	Поставщики и подрядчики
Векселя к уплате
Задолженность перед дочерними и зависимыми обществами
Задолженность перед персоналом организации
Задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами
Задолженность участникам (учредителями) по выплате
Авансы полученные
Прочие кредиторы
Доходы будущих периодов
Резервы предстоящих расходов и платежей

2.5 Рекомендации по совершенствованию информационной системы бухгалтерского учета и отчетности в части обязательств компании

С начала текущего года введена в действие новая редакция Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), а также совсем новое Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008).

Пунктом 3 приказа Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н установлено, что новые положения по бухгалтерскому учету вступают в силу с 1 января 2009 года. Это значит, что учитывать установленные в них правила нужно уже при подготовке годовой бухгалтерской отчетности за 2008 год.

Кроме того, новые требования к учетной политике необходимо применять при разработке учетной политики организации на 2009 год.

Обновленное Положение по учетной политике

Новое ПБУ 1/2008 применяется вместо ПБУ 1/98, просуществовавшего практически без изменений 10 лет.

Общие положения, которыми открывается ПБУ 1/2008, не претерпели существенных изменений. По-прежнему оно предписывает формировать учетную политику всем организациям.

А компании, публикующие свою бухгалтерскую отчетность, должны раскрывать положения учетной политики в пояснительной записке.

На отдельных правилах нового ПБУ остановимся подробнее.

Формирование учетной политики

Кто составляет учетную политику. Принципиально новым в ПБУ 1/2008 является то, что теперь формированием учетной политики вправе заниматься не только главный бухгалтер. Эту обязанность можно возложить и на иное лицо, которое ведет бухучет в организации. Напомним, что в соответствии с пунктом 2 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» руководитель организации может:

Учредить бухгалтерскую службу, возглавляемую главным бухгалтером;

Ввести в штат должность бухгалтера;

Передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

Вести бухгалтерский учет лично.

В свою очередь руководитель организации своим приказом должен утвердить подготовленный документ и ввести его в действие.

Что должна содержать учетная политика. В учетной политике необходимо утвердить:

Рабочий план счетов бухгалтерского учета;

Формы первичных учетных документов;

Формы регистров бухгалтерского учета;

Формы документов внутренней бухгалтерской отчетности;

Порядок проведения инвентаризации;

Способы оценки активов и обязательств;

Правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

Порядок контроля за хозяйственными операциями;

Иные решения по организации бухгалтерского учета.

Новшеством ПБУ 1/2008 является требование утвердить в учетной политике все формы первичных документов, которые применяются организацией, а не только те, по которым нет унифицированных форм, как было предусмотрено ранее. При этом по-прежнему все первичные учетные документы организации должны создаваться по унифицированным формам, приведенным в соответствующих альбомах.

А документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные Законом о бухучете (наименование документа, дату составления, содержание хозяйственной операции, личные подписи и т. д.).

В дальнейшем планируется предоставить компаниям право разрабатывать и утверждать все формы «первички» самостоятельно. Но пока действуют унифицированные формы, в учетной политике придется их перечислить.

Другим существенным новшеством ПБУ 1/2008 является требование раскрывать в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета. К таковым можно отнести журнал регистрации хозяйственных операций, журналы-ордера, вспомогательные ведомости, мемориальные ордера, Главную книгу, оборотную ведомость и т. д.

Важный нюанс: если по конкретному вопросу в российском законодательстве не установлены способы ведения бухучета, при формировании учетной политики организация может исходить из принципов МСФО (п. 7 ПБУ 1/2008). Такого положения в ПБУ 1/98 нет. При этом, как и раньше, если правила бухучета допускают несколько вариантов учета, организация должна выбрать один, наиболее оптимальный с ее точки зрения. Если же в учете тех или иных операций никакой вариантности нет, дублировать в учетной политике положения нормативных актов не следует.

Когда нужно составить приказ об учетной политике. Учетная политика действует с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. На это следует обратить особое внимание, так как зачастую приказ об утверждении учетной политики на текущий год регистрируют началом года (например, 9 января). Очевидно, что юридически утвержденная таким приказом учетная политика начнет действовать только с 1 января следующего года.

Вновь созданные организации должны разработать и утвердить учетную политику в течение 90 дней с момента государственной регистрации (п. 9 ПБУ 1/2008). И применять ее с момента регистрации.

Учетную политику должны применять все филиалы, представительства и обособленные подразделения организации независимо от их местонахождения. Разработка для них отдельной учетной политики не допускается.

Изменение и дополнение учетной политики

Изменить свою учетную политику, согласно пункту 10 ПБУ 1/2008, компания может:

Если внесены поправки в законодательство России или нормативные акты по бухгалтерскому учету;

Если организация разработала новые способы бухгалтерского учета;

В случае существенного изменения условий хозяйствования, к которым относятся реорганизация, переход к новым видам деятельности и т. п. Ранее в данный список входила также смена собственника организации. Однако теперь это основание исключено.

Измененная учетная политика вводится в действие с начала следующего отчетного года, «если иное не обусловливается причиной такого изменения» (п. 12 ПБУ 1/2008). То есть новое ПБУ разрешает это сделать и в текущем году. Такая оговорка весьма логична, учитывая, что смена деятельности или реорганизация может произойти в начале или середине текущего года.

По-прежнему допускается без ограничения вносить дополнения в учетную политику. Это актуально, например, в случае, если организация в отчетном году впервые возьмет кредит у банка.

Внося изменения в учетную политику, необходимо дополнительно оценить в денежном выражении то влияние, которое окажет это изменение на финансовое положение организации.

При существенном характере такого влияния организация обязана будет скорректировать бухгалтерскую отчетность на начало года, с которого произошли изменения в учетной политике. Если в бухгалтерской отчетности приводятся данные за несколько лет, то отразить изменения необходимо и за более ранний период. Такой метод получил в новом ПБУ 1/2008 название «ретроспективный».

При этом впервые введен алгоритм действий при ретроспективном методе. Предлагается корректировать входящий остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в отчетности период, а также значения связанных с этой статьей показателей бухгалтерской отчетности. При этом нужно исходить из предположения, что вносимые изменения применялись с самого начала. То есть с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Нередко изменения в учетную политику трудно, а то и просто невозможно оценить. В этом случае предлагается применять новый способ бухучета только в отношении тех хозяйственных операций, которые совершены уже после нововведений, то есть «перспективно». Очевидно, что в связи с существенной трудоемкостью корректировки показателей бухгалтерской отчетности при ретроспективном методе большинство малых и средних организаций будут использовать именно перспективный метод.

Раскрытие учетной политики в бухгалтерской отчетности

Для организаций, публикующих свою бухгалтерскую отчетность, ПБУ 1/2008 содержит требование раскрывать в пояснительной записке существенные способы ведения бухгалтерского учета. Состав и содержание информации, которую надо раскрыть, конкретизируются в отдельных положениях по бухгалтерскому учету, например, в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» или в ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Кроме того, для случая, когда изменения в учетную политику внесены после того, как составлена годовая бухгалтерская отчетность, их следует раскрыть в промежуточной бухгалтерской отчетности.

К обязательной информации об учетной политике, раскрываемой в пояснительной записке, относятся:

Способы амортизации основных средств, нематериальных и других активов;

Методы оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;

Способы признания выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг и т. д.

Если компания вносит изменения в учетную политику, в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности дополнительно указывается:

Причина, по которой вносятся изменения;

Порядок отражения их последствий в бухгалтерской отчетности;

Суммы корректировок по каждой статье бухгалтерской отчетности, а для акционерных обществ также данные о базовой и разводненной прибыли (убытке) на каждую акцию;

Факт применения нового нормативного акта - для изменений, вызванных его применением;

Факт невозможности отразить в бухгалтерской отчетности корректировки за предшествующие периоды, связанные с изменением учетной политики.

Новое Положение «Изменения оценочных значений»

Оценочными значениями, согласно пункту 3 нового ПБУ 21/2008, являются:

Величина создаваемых организацией оценочных резервов (по сомнительным долгам, под снижение стоимости материально-производственных запасов и т. д.);

Сроки полезного использования основных средств, нематериальных и иных амортизируемых активов;

Оценка ожидаемых поступлений от использования амортизируемых активов и т. д.

Изменением же оценочных значений признается корректировка стоимости актива (обязательства) из-за появления новой информации о величине будущих выгод или обязательств. При этом исправление ошибки в бухгалтерской отчетности не признается изменением оценочных значений.

Примером изменения оценочных значений служит, в частности, изменение срока полезного использования основного средства или нематериального актива (НМА).

Обнаружив данное обстоятельство, организация обязана внести исправления в показатели бухгалтерской отчетности на начало отчетного года. А также начать применять новый срок полезного использования амортизируемого актива в бухгалтерском учете.

Вышедшее в конце 2007 года ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» уже предусматривает ежегодное уточнение сроков полезного использования НМА как оценочного значения (п. 27). Принимая во внимание постоянное сближение отечественного бухгалтерского учета с международными стандартами, очевидно, что аналогичные изменения будут внесены и в другие положения по бухгалтерскому учету, связанные с оценочными значениями (например, в ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Согласно ПБУ 21/2008, изменение оценочного значения признается в составе доходов или расходов в том периоде, в котором оно произошло.

Если же такое изменение влияет и на бухгалтерскую отчетность будущих периодов, то оно отражается в составе доходов и расходов также и этих периодов. При этом корректировать предыдущие периоды не нужно. То есть корректировка происходит перспективно.

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности дополнительно нужно раскрывать информацию об изменениях оценочных значений. И в том числе влияние таких изменений на будущие периоды, если это влияние можно оценить. Если оценить нельзя, это также нужно указать в пояснительной записке.

Очевидно, что применение на практике нового ПБУ еще более отдаляет бухгалтерский учет от налогового. Дело в том, что Налоговый кодекс РФ не позволяет, например, изменять сроки полезного использования амортизируемого имущества и строго прописывает порядок формирования резерва по сомнительным долгам.

В представленной курсовой работе освещены вопросы отражения обязательств в балансе. В ходе исследования проработаны теоретические и практические аспекты обозначенной проблемы. Изучены обязательства предприятия в рыночной экономике, дано понятие, классификация. Отражен порядок предоставления информации об обязательствах компании в бухгалтерском балансе, а также определены нормативные акты, регулирующие вопросы формирования и предоставления информации об обязательствах предприятия в составе отчетности.

Практические аспекты исследования основаны на изучении работы бухгалтерской службы ОАО «Алмак». ОАО «Алмак» - крупное предприятие Алтайской пищевой промышленности, основным видом деятельности, которого является производство макаронных изделий. В работе представлены основные экономические показатели компании. Глубоко изучена организация бухгалтерской службы и внутренние нормативные акты.

Бухгалтерская служба состоит из учетных работников, подчиняющихся главному бухгалтеру.

Основным внутренним документом бухгалтерии ОАО «Алмак» является Учетная политика, определяет порядок бухгалтерского и налогового учета.

ОАО «Алтайские макароны» ведет бухгалтерский учет на основании Рабочего плана счетов, содержащего синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности. Рабочий план счетов составлен на основании Плана счетов и применяется всеми подразделениями, филиалами и представительствами организации.

Оборот первичных учетных документов в ОАО «Алтайские макароны» утвержден в приложении 6 к учетной политике «График документооборота», и включает в себя порядок создания форм документов, их движение, утверждение и архивацию.

Для обработки учетной информации на предприятии установлена автоматизированная форма ведения бухгалтерского учета.

Учет организовывается в централизованной форме. Обособленные подразделения организации передают в централизованную бухгалтерию информацию о произведенных операциях ежедневно в электронном виде, а первичные документы, подтверждающие совершенные операции - не реже 2 раз в месяц.

Кроме того, проведена работа по систематизации мероприятий, предшествующих формированию годового бухгалтерского отчета, которые включают два основных этапа:

1. Уточнение оценки активов и пассивов;

2. Определение затрат и отражение финансового результата деятельности компании.

Особое внимание в курсовой работе уделено представлению и раскрытию информации об обязательствах ОАО «Алмак» в бухгалтерском балансе.

Итогом исследования являются рекомендации по совершенствованию информационной системы бухгалтерского учета и отчетности в части обязательств фирмы. Основой рекомендаций является приведение учетной политики в соответствие с новым ПБУ 1/2008 « Учетная политика».

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации.

2. Налоговый Кодекс Российской Федерации.

3. Федеральный закон от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»

4. Федеральный закон от 26.12.95 №208-ФЗ «Об акционерных обществах»

5. «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98),

6. «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008),

7. «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/08);

8. «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006);

9. «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99);

10. «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01)

11. «Учет основных средств» (ПБУ 6/01)

12. «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98)

13. «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01)

14. «Доходы организации» (ПБУ 9/99)

15. «Расходы организации» (ПБУ 10/99)

16. «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/2008)

17. «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000)

18. «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000)

19. «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007)

20. «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/08)

21. «Информация о прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02)

22. «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02)

23. «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02)

24. «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02)

25. «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ20/03)

26. «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/08)

28. Приказ Минфина России от 28.11.96 №101 «О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами»

29. Положение об учетной политике на 2008 год ОАО «Алмак»

30. Годовой отчет ОАО «Алмак» за 2007 год.

31. Абдулаев Н., Зайнетдинов Ф. Формирование системы анализа финансового состояния предприятия: Финансовая газета № 28, 30, 32, 2001.

32. Адамов В. Е., Ильенкова С.Д., Сиротина Т.П., Смирнов С. А. «Экономика и статистика фирм»: учебник. М.: Финансы и статистика, 2000.

33. Бакаев А. О годовой бухгалтерской отчетности коммерческих организаций за 2008 год.

34. Баканов М. И., Шеремет А. Д. Теория экономического анализа: Учебник. – 4-е изд., доп. и перераб. – М.: Финансы и статистика, 1997.

35. Борисов Л. Анализ финансового состояния предприятия: Бухгалтерское приложение к еженедельнику «Экономика и жизнь» №5, 2002.

36. Вакуленко Т. Г., Фомина Л. Ф. «Анализ бухгалтерской отчетности для принятия управленческих решений». – СПб.: «Издательский дом Герда», 2001.

37. Вещунова Н. Л., Фомина Л. Ф. «Бухгалтерский учет»: учебное пособие. – М.: Финансы и статистика, 2008.

38. Герчикова И. Н. Финансовый менеджмент: Учебное пособие. - М.: Издательство АО «Консалтбанкир», 2006.

39. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. «Анализ бухгалтерской отчетности», Издательство «Дело и Сервис», Москва, 2006 год.

40. Киселев М. Годовой отчет 2008: Порядок составления бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках: Финансовая газета №3,4,5, 2009.

41. Ковалев А. М. Финансы: Учеб. Пособие - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2006.

42. Любушин Н. П., Лещева В. Б., Дьякова В.Г. «Анализ финансово-экономической деятельности предприятия»: Учебное пособие для вузов – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004.

43. Мещеряков В.И. «Годовой отчет 2007 года»

44. Мизиковский Е., Дружиловская Т. Финансовое положение предприятия: различные концепции: Финансовая газета №45,46,47, 2003.

45. Николаева С. А. Учетная политика организации: журнал Налоговый курьер № 12, 2008.

46. Пелих А. С. Основы предпринимательства - Ростов н/Д: Экспертное бюро, М.: Гардарика, 2003.

47. Подольский В. И., Поляк Г. Б., Савин А. А., Сотникова Л. В. – Аудит: учебник для вузов – М.: Аудит, ЮНИТИ, 2005.

48. Савицкая Г. В. «Анализ хозяйственной деятельности предприятия» - Минск: ООО «Новое знание», 2004.

49. Соколова В.И. «Международные стандарты финансовой отчетности»- М. Финансы и статистика, 2008.

50. Соболева Е. Отчет-2008. Особенности подготовки и составления: Бухгалтерское приложение №2 еженедельника «Экономика и жизнь», 2009.

51. Сотникова Л. В. Особенности бухгалтерского отчета за 2007 год: журнал Бухгалтерский учет №1, 2008.

52. Шорохова А.С. «Порядок составления бухгалтерской отчетности за 2007 год» «Главбух» № 1, 2008

53. Пятов М.Л. Бухгалтерский учет обязательств предприятия// http://www.buh.ru

54. Филиппов М. Новое ПБУ "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008). Что изменилось? // http://www.klerk.ru